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第1篇：管理會計基本要素范文

一、引言

隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，管理會計的應(yīng)用不僅有助于促進(jìn)和加強(qiáng)單位管理流程中不同環(huán)節(jié)、不同部門之間的相互銜接，完善單位的規(guī)則制定和流程管控，而且有助于促使單位重視績效管理、決算分析以及評價的相關(guān)工作，推動單位建立與現(xiàn)代化建設(shè)相適應(yīng)的財政制度[1]。為了完善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系，2012年11月財政部正式頒布了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（下文簡稱為《內(nèi)控規(guī)范》），規(guī)范了內(nèi)部控制建設(shè)的實(shí)質(zhì)性操作過程。[2]為了促進(jìn)企業(yè)和行政事業(yè)單位提升內(nèi)部管理水平， 2014年10月27日財政部頒布了《財政部關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》（下文簡稱為《指導(dǎo)意見》），明確了管理會計體系建設(shè)所需要的指導(dǎo)思想和基本原則，提出了管理會計體系建設(shè)的總目標(biāo)，并以該目標(biāo)為中心部署了相應(yīng)的任務(wù)、工作要求和具體措施。[3]2016年6月22日，財政部再次印發(fā)了《管理會計基本指引》，明確了行政事業(yè)單位應(yīng)用管理會計應(yīng)該包括應(yīng)用環(huán)境、管理會計活動、工具方法、信息與報告等四要素，并具體講解了四要素中包含的內(nèi)容，各單位在開展管理會計工作中參照文件要求執(zhí)行。[4]內(nèi)部控制制度對單位管理環(huán)境具有重大影響，進(jìn)行管理會計的建設(shè)可以提高內(nèi)控的效率和效果，因而在內(nèi)部視角下對管理會計建設(shè)進(jìn)行探討十分必要。

二、內(nèi)控規(guī)范與管理會計的理論梳理

以《內(nèi)控規(guī)范》和《指導(dǎo)意見》為依據(jù)，對內(nèi)部控制規(guī)范和管理會計的理論體系進(jìn)行梳理。

1. 內(nèi)部控制規(guī)范框架和管理會計框架對比

內(nèi)部控制包括應(yīng)用環(huán)境、風(fēng)險評估、信息與溝通、控制活動和內(nèi)部監(jiān)督五個基本要素，管理會計包括應(yīng)用環(huán)境、管理會計活動、管理方法和信息與報告四個基本要素，下面以內(nèi)部控制和管理會計的基本要素作為出發(fā)點(diǎn)，對內(nèi)部控制體系和管理會計框架進(jìn)行對比分析。對比結(jié)果，見圖1 。

圖中標(biāo)號示意如下：①對于單位的內(nèi)控而言，控制環(huán)境包括外部環(huán)境和內(nèi)部環(huán)境，同時管理會計的應(yīng)用環(huán)境也包括外部環(huán)境和內(nèi)部環(huán)境，外部環(huán)境主要包括國內(nèi)外經(jīng)濟(jì)、市場等因素，內(nèi)部環(huán)境主要包括單位的組織架構(gòu)、管理模式等；②風(fēng)險評估包含評估機(jī)制、評估組織、單位層面風(fēng)險和業(yè)務(wù)層面?L險四個要素，其中在單位層面以及業(yè)務(wù)層面的風(fēng)險評估中可以嵌入管理會計工具方法；③在具體的內(nèi)控活動中嵌入對應(yīng)的管理會計工具方法，例如在預(yù)算控制活動中可以應(yīng)用具體的預(yù)算管理領(lǐng)域的管理會計方法；④在績效考核控制活動中，可以與管理會計活動中的激勵環(huán)節(jié)相結(jié)合，提高績效考核的效果；⑤信息與溝通的內(nèi)控活動中，在反舞弊制度和信息系統(tǒng)環(huán)節(jié)中可以結(jié)合管理會計活動中生成的財務(wù)信息和非財務(wù)信息，來輔助支持內(nèi)部控具體活動的展開；⑥內(nèi)控活動中生成預(yù)算報告體系和內(nèi)部報告體系可以結(jié)合管理會計活動中的報告，比如定期報告、不定期報告等。

2. 內(nèi)部控制與管理會計的互補(bǔ)與整合

（1）內(nèi)部控制與管理會計整合的必要性

管理會計作為一個分析系統(tǒng)，其所需要數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性、真實(shí)性必須要得到內(nèi)控體系的支持，如果內(nèi)控系統(tǒng)不完善，數(shù)據(jù)的完整性和真實(shí)性都得不到保證，管理會計也就沒有了應(yīng)用基礎(chǔ)；相反，內(nèi)控的體系建設(shè)也需要管理會計系統(tǒng)的支持，可以在內(nèi)控的各個環(huán)節(jié)應(yīng)用管理會計的工具方法，從而提高內(nèi)控設(shè)計的合理性以及執(zhí)行的有效性。[5]因此，內(nèi)控和管理會計在具體應(yīng)用上是互相促進(jìn)補(bǔ)充的。

（2）內(nèi)部控制與管理會計的整合思路

內(nèi)控要求單位建立經(jīng)濟(jì)活動風(fēng)險定期評估機(jī)制，評估經(jīng)濟(jì)活動中存在的風(fēng)險，明確業(yè)務(wù)流程，確定風(fēng)險評估位置，制定切實(shí)有效的風(fēng)險控制措施。在預(yù)算業(yè)務(wù)控制過程中，所有相關(guān)的業(yè)務(wù)部門都要參與進(jìn)來，綜合考慮業(yè)務(wù)工作的安排，嵌入管理會計工具方法，例如全面預(yù)算管理、滾動預(yù)算管理等，科學(xué)的細(xì)化預(yù)算編制，使預(yù)算管理貫穿于經(jīng)濟(jì)活動的整個過程中。

根據(jù)以上對于風(fēng)險的分析后，輸出相應(yīng)的信息與報告，管理者依據(jù)信息與報告進(jìn)行單位的內(nèi)部監(jiān)督，最后針對發(fā)現(xiàn)的業(yè)務(wù)流程中具體的缺陷采取對應(yīng)的措施進(jìn)行改進(jìn)和完善，形成一個閉環(huán)式管控過程。

在這個閉環(huán)管控的流程中，還會用到戰(zhàn)略管理、風(fēng)險管理和績效管理等工具方法，具體的包括戰(zhàn)略地圖、價值鏈管理、單位風(fēng)險管理框架、風(fēng)險矩陣模型、關(guān)鍵指標(biāo)法、經(jīng)濟(jì)增加值、平衡計分卡等，見圖2。

綜上分析，在內(nèi)控視角下將管理會計的工具方法嵌入到內(nèi)控體系中，形成單位內(nèi)控體系和管理會計應(yīng)用體系有機(jī)的融合，使得內(nèi)控體系更加靈活、全面、有效的實(shí)行，來滿足管理者對單位管理的多種信息需求。

三、內(nèi)部控制視角下的行政事業(yè)單位管理會計構(gòu)建

內(nèi)部控制包括單位層面的內(nèi)部控制和業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制，下面就管理會計內(nèi)嵌于這兩個層面分別進(jìn)行研究。

1. 單位組織層面的整合

單位層面的內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險評估，績效評價等幾個方面，接下來對管理會計方法整合到以上幾個方面的過程展開論述。

（1）內(nèi)控環(huán)境

單位的控制環(huán)境設(shè)定了其運(yùn)行的基調(diào)，管理會計的應(yīng)用環(huán)境是單位應(yīng)用管理會計的基礎(chǔ)，都包括外部環(huán)境和內(nèi)部環(huán)境。對于外部環(huán)境而言，一般單位并不能施加任何影響，而內(nèi)部環(huán)境是單位自身可以掌控和完善的。下面就內(nèi)部環(huán)境對內(nèi)部控制運(yùn)行和管理會計應(yīng)用的影響進(jìn)行討論，見圖3。

行政事業(yè)單位首先應(yīng)該根據(jù)自身組織架構(gòu)的特點(diǎn)，建立健全能夠滿足管理會計活動所需要的由業(yè)務(wù)、財務(wù)等相關(guān)人員組成的管理會計組織體系，組織開展管理會計工作；其次確定對應(yīng)的責(zé)任主體，進(jìn)而明確各層級以及各層級內(nèi)的部門、崗位之間的管理會計責(zé)任權(quán)限，制定管理會計實(shí)施方案，以落實(shí)管理會計責(zé)任；最后制定良好的人力資源政策。

（2）風(fēng)險管理

在內(nèi)控體系中風(fēng)險評估主要包括目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險識別、風(fēng)險分析和風(fēng)險應(yīng)對四個環(huán)節(jié)，管理會計在風(fēng)險管理中也有應(yīng)用，下面以內(nèi)控風(fēng)險評估的四個環(huán)節(jié)為基礎(chǔ)，嵌入管理會計工具方法。詳細(xì)過程如圖4。

需要說明的是：單位的經(jīng)營活動中那些相對重要的經(jīng)營環(huán)節(jié)也是發(fā)生錯誤風(fēng)險的重要來源，通過評估單位的經(jīng)營能力以及分析單位報表項目變化的原因，可以判斷這些環(huán)節(jié)的某些因素引起風(fēng)險的可能性，進(jìn)而采取相應(yīng)的風(fēng)險應(yīng)對措施。

（3）績效評價

為了滿足戰(zhàn)略需求，內(nèi)部控制為公司治理層、經(jīng)營層、業(yè)務(wù)部門或其他部門（統(tǒng)稱客戶）提供服務(wù)，內(nèi)控業(yè)務(wù)流程應(yīng)該做到 “三E”（指經(jīng)濟(jì)性Economy、效率性Efficiency與效果性Effectiveness）的要求[6]。平衡計分卡是目前最受歡迎的一種績效管理工具，由學(xué)習(xí)與成長、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、財務(wù)、客戶等相互作用的四個層面才構(gòu)成，根據(jù)行政事業(yè)單位的特點(diǎn)，把單位的內(nèi)控指標(biāo)體系與平衡計分卡理論融合（見圖5），這樣單位可更直觀地了解和掌握單位內(nèi)控的具體實(shí)施情況，客觀地反映指標(biāo)績效，克服單位的一些短期行為，實(shí)現(xiàn)單位的可持續(xù)發(fā)展和單位價值最大化的戰(zhàn)略目標(biāo)。

行政事業(yè)單位可以根據(jù)自己實(shí)際情況，參照圖5，調(diào)整平衡計分卡理論中的具體評價指標(biāo)，編制出適合相應(yīng)單位的基于平衡計分卡的內(nèi)部控制評價體系。

2. 單位業(yè)務(wù)層面的整合

對于嵌入單位業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制的管理會計，主要通過以預(yù)算為主線的資源管控和作?I為基礎(chǔ)的流程管控兩個方面進(jìn)行具體的分析。

單位預(yù)算管理實(shí)行“標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一、歸口統(tǒng)籌、集體決策、分級執(zhí)行”的層級管理形式，預(yù)算流程主要劃分為預(yù)算編審、預(yù)算批復(fù)、預(yù)算執(zhí)行和決算與考評四個階段。在預(yù)算管理流程中，單位可以應(yīng)用一些管理會計工具方法，明確各層級以及各層級內(nèi)的部門、崗位之間的管理會計責(zé)任，制定以內(nèi)控為基礎(chǔ)的管理會計實(shí)施方案，以落實(shí)相關(guān)責(zé)任，提高預(yù)算管理效果和效率。

單位建立內(nèi)控體系的前提是流程管理，經(jīng)營、業(yè)務(wù)和管理流程的設(shè)立合理性決定了內(nèi)控的執(zhí)行有效性。在內(nèi)控的支出業(yè)務(wù)流程中嵌入管理會計相關(guān)理念，例如管理會計的規(guī)劃與控制理念，作業(yè)及作業(yè)成本理論，一系列有關(guān)流程分析、作業(yè)成本法及作業(yè)成本管理、戰(zhàn)略成本管理等理論與方法體系，突出管理信息對管理者決策的支持作用，最終達(dá)到降低單位內(nèi)部各層級、各項活動的資源浪費(fèi)的目的。

第2篇：管理會計基本要素范文

1936年由美國會計師喬納森。n.哈里斯提出的變動成本法又充實(shí)了成本事后管理的內(nèi)容，由此形成了有別于傳統(tǒng)完全成本計算系統(tǒng)的、為成本決策和控制提供有價值信息的新信息系統(tǒng)。

美國管理學(xué)家德魯克在20世紀(jì)50年代提出的目標(biāo)管理理論的運(yùn)用，使成本事前管理的內(nèi)容又得到充實(shí)。

美國會計學(xué)家希琴斯在1952年提出的、在分權(quán)條件下的責(zé)任會計得到運(yùn)用，使成本管理向深化、細(xì)化和責(zé)權(quán)利相結(jié)合發(fā)展，成本管理成為具有層次性、主體性和利益驅(qū)動性的內(nèi)部共同管理的活動。在同年的世界會計組織年會上通過了“管理會計”這個名詞，這不僅是管理會計走向成熟的一個重要標(biāo)志，也是成本管理走向成熟的一個重要標(biāo)志。

20世紀(jì)60年代初美國的質(zhì)量管理專家a.v.菲根堡姆提出了工廠質(zhì)量成本的概念，從此在成本管理中有了質(zhì)量成本管理的內(nèi)容。

戰(zhàn)略成本管理最早于20世紀(jì)80年代由英國學(xué)者肯尼斯?西蒙茲（kenneth simmonds）提出，他從企業(yè)在市場中的競爭地位這一視角對戰(zhàn)略管理理論進(jìn)行探討，認(rèn)為戰(zhàn)略成本管理就是"通過對企業(yè)自身以及競爭對手的有關(guān)成本資料進(jìn)行分析，為管理者提供戰(zhàn)略決策所需的信息。

為了持續(xù)適應(yīng)環(huán)境的變化，維持企業(yè)的生存和發(fā)展，取得競爭中的主動地位和優(yōu)勢，使企業(yè)立于不敗之地，迫切要求企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略管理。有資料顯示，到了20世紀(jì)80年代中期，已有95%的美國企業(yè)實(shí)行了戰(zhàn)略管理，如通用電氣、通用汽車和國際商用機(jī)器等。實(shí)際上，在20世紀(jì)60年代就有“戰(zhàn)略管理”的概念和戰(zhàn)略管理的專著。但是，在20世紀(jì)80年代以前，尚無明確的戰(zhàn)略成本管理的概念或戰(zhàn)略管理會計的概念，更沒有一個完整的體系。

1981年，英國學(xué)者西蒙德發(fā)表了《戰(zhàn)略管理會計》一文，首次提出了“戰(zhàn)略管理會計（strategy management accounting，簡稱sma）”的概念，在這之后，他又對戰(zhàn)略管理會計與戰(zhàn)略管理相結(jié)合的問題進(jìn)行了一系列的研究。

1985年，美國的邁克爾·波特在其《競爭優(yōu)勢》和《競爭戰(zhàn)略》的書中對價值鏈戰(zhàn)略成本分析法作了研究。波特認(rèn)為，企業(yè)創(chuàng)造的價值產(chǎn)生于其自身一系列的生產(chǎn)經(jīng)營活動之中，具體包括研究與開發(fā)、設(shè)計、采購、生產(chǎn)、營銷、配送和售后服務(wù)等環(huán)節(jié)，每一個企業(yè)都是這些活動的集合體，所有這些活動都可以用一個價值鏈表示。

1988年，bron mwich在《管理會計的定義與范圍：從管理角度的認(rèn)識》一文中闡述了sma的觀點(diǎn)，認(rèn)為sma是管理會計的發(fā)展（而不是分支），是未來處在高級崗位的管理人員所必須掌握的。bron mwich認(rèn)為，sma不僅是收集企業(yè)競爭對手的信息，而更注重研究企業(yè)與競爭對手相比較的競爭優(yōu)勢和創(chuàng)造價值的過程，以及企業(yè)產(chǎn)品或勞務(wù)在其生命周期中所能實(shí)現(xiàn)的、客戶所需求的“價值”，以及從企業(yè)長期決策周期看，對這些產(chǎn)品及勞務(wù)的營銷能給企業(yè)帶來的總收益。

1992年govindarajan和shank研究了企業(yè)戰(zhàn)略與管理會計之間的關(guān)系，提出了戰(zhàn)略成本管理的框架。美國管理會計學(xué)者杰克。?？说热嗽?993年出版了《戰(zhàn)略成本管理》一書。美國的林文雄概括說明了美國管理會計學(xué)者在1992～1997年間研究策略（戰(zhàn)略）成本管理的內(nèi)容，主要有策略成本分析、目標(biāo)成本法、產(chǎn)品生命周期法、平衡財務(wù)與非財務(wù)績效表。

1993年，美國管理會計學(xué)者杰克??？耍╦ack shank）和戈文德瑞亞（v.govindarajan）等人在邁克爾?波特研究成果的基礎(chǔ)上，出版的《戰(zhàn)略成本管理》一書，通過對成本信息在戰(zhàn)略成本管理的四個階段（戰(zhàn)略成本的簡單表述、戰(zhàn)略成本的交流、戰(zhàn)略成本的推行、戰(zhàn)略成本的控制）所起的作用進(jìn)行研究，將戰(zhàn)略成本管理定義為"在戰(zhàn)略管理的一個或多個階段對成本信息的管理性運(yùn)用。

1995年，歐洲的克蘭菲爾德（cranfield）工商管理學(xué)院提出了一種戰(zhàn)略管理模式，其特點(diǎn)是把戰(zhàn)略成本管理的工具運(yùn)用于問題的診斷以及提出戰(zhàn)略定位的選擇方案，并根據(jù)成本效益分析，對方案進(jìn)行評估和規(guī)劃，然后予以執(zhí)行，通過對執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行評價以及不斷學(xué)習(xí)，開始新的循環(huán)過程。該模式認(rèn)為戰(zhàn)略成本管理工具應(yīng)包括如下主要內(nèi)容：競爭戰(zhàn)略的制定；競爭對手分析和目標(biāo)瞄準(zhǔn)；行業(yè)態(tài)勢分析；成本動因分析；評估組織面臨的挑戰(zhàn)，確定自身的目標(biāo)。

1998年，英國教授羅賓?庫珀（robin gooperand）提出了以作業(yè)成本制度為核心的戰(zhàn)略成本管理模式，這種模式的實(shí)質(zhì)是在傳統(tǒng)的成本管理體系中全面引入作業(yè)成本法，關(guān)注企業(yè)競爭地位和競爭對手動向的變化，從而構(gòu)成了一種嶄新的會計崗位——管理會計(strategic mangement accounting, 簡稱sma)。

我國對企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的明確研究是從20世紀(jì)90年代開始的。

第3篇：管理會計基本要素范文

    目前,來自內(nèi)外部的諸多壓力使企業(yè)越來越關(guān)注環(huán)境問題對企業(yè)的各方面影響,特別是企業(yè)的環(huán)境績效和環(huán)境管理會計信息越來越來受到管理層的關(guān)注,然而企業(yè)的環(huán)境管理會計的發(fā)展還面臨著一系列困境。

    (一)資源環(huán)境保護(hù)的緊迫性有待提高

    中國經(jīng)濟(jì)的高速增長是建立在資源的過度使用和環(huán)境的過度破壞下實(shí)現(xiàn)的,這一點(diǎn)已經(jīng)得到了學(xué)者們的共識。環(huán)境資源的低利用率是造成污染的一個重要原因,工業(yè)占我國終端能源消耗的一半左右,但我國能源重復(fù)利用率遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于發(fā)達(dá)國家,而且我國高能耗工業(yè)部門的能耗水平與國際先進(jìn)水平總體相比仍有20%-30%的差距。例如我國工業(yè)水的再利用率是30%-40%,而在OECD國家再利用率可以達(dá)到75%-85%。2004年中國的國內(nèi)生產(chǎn)總值約占全球的4%,但消耗的一次性能源約占全球的12%。企業(yè)是社會的子系統(tǒng),面對宏觀環(huán)境的變化,為了生存和發(fā)展,企業(yè)需要及時改變傳統(tǒng)的決策模式。2009年,《中國百位企業(yè)CEO調(diào)查報告》顯示,93%的CEO認(rèn)為企業(yè)必須轉(zhuǎn)型升級,49%的CEO已經(jīng)開始著手帶領(lǐng)企業(yè)升級,而在企業(yè)轉(zhuǎn)型的過程中,就不能不考慮環(huán)境帶來的影響。隨著我國實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略和倡導(dǎo)低碳經(jīng)濟(jì),對環(huán)境保護(hù)的要求日益增高,因此對環(huán)境保護(hù)的相關(guān)法律法規(guī)和環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)也會日益增加,環(huán)境規(guī)制不斷加強(qiáng),公眾的環(huán)境意識不斷提高。企業(yè)必須重視這些變化對企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的重要性,改變傳統(tǒng)的發(fā)展戰(zhàn)略,制定以“效益優(yōu)先、資源節(jié)約、環(huán)境友好”為導(dǎo)向的新的企業(yè)未來發(fā)展戰(zhàn)略,并將這種導(dǎo)向體現(xiàn)在環(huán)境管理會計中。

    (二)管理層的環(huán)境保護(hù)態(tài)度存在差異

    企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離以及我國企業(yè)尤其是國有企業(yè)中的內(nèi)部人控制現(xiàn)象,使得企業(yè)的決策都是高管人員做出的,企業(yè)高管對環(huán)境保護(hù)的態(tài)度直接影響了企業(yè)的決策行為選擇。重視環(huán)境保護(hù)的高管會將環(huán)境保護(hù)的觀念內(nèi)植于企業(yè)的價值觀體系,這樣做的結(jié)果一方面使得企業(yè)的倫理觀得到加強(qiáng),從企業(yè)文化的層面關(guān)注環(huán)境;另一方面也會使企業(yè)自覺的符合政府的環(huán)境規(guī)制要求,對經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展起到促進(jìn)作用。而不重視環(huán)境保護(hù)的管理層不會意識到環(huán)境對公司戰(zhàn)略的實(shí)施范圍和業(yè)績測量具有重要影響,對企業(yè)的環(huán)境管理工作不夠重視,不會傾向于實(shí)施實(shí)施EMS,對EMS進(jìn)行認(rèn)證,以及不會從事大量的避免或減少對自然資源過度使用和破壞的環(huán)境管理實(shí)踐。盡管目前大部分企業(yè)都在支持和贊同與綠色有關(guān)的活動,甚至將其作為榮譽(yù)和時髦的話題,但很少將其作為行動的指南,這很大程度上與管理者對環(huán)境保護(hù)的態(tài)度是有關(guān)的。

    (三)環(huán)境成本的估算體系沒有建立

    隨著環(huán)境問題的日益嚴(yán)峻,企業(yè)面臨的與環(huán)境有關(guān)的成本包括環(huán)境保護(hù)成本和綠色投資過程中所產(chǎn)生的環(huán)境有關(guān)的成本將持續(xù)上升,對環(huán)境成本的忽略將帶來決策的失誤。因此真實(shí)反映包括環(huán)境成本在內(nèi)的產(chǎn)品的全部成本對企業(yè)發(fā)展至關(guān)重要。而要提供由于環(huán)境因素所造成的成本和收益,就需要環(huán)境管理會計提供相應(yīng)的信息。環(huán)境管理會計中最先受到關(guān)注的項目是環(huán)境成本。與環(huán)境有關(guān)的成本達(dá)到企業(yè)總成本的3%-10%,在化工行業(yè)甚至可以達(dá)到總成本的20%左右,但現(xiàn)實(shí)中很少有企業(yè)考慮這些成本(Colby,1991)。要將環(huán)境成本信息應(yīng)用到管理決策,首先要對與產(chǎn)品、過程、系統(tǒng)、工廠相聯(lián)系的環(huán)境成本進(jìn)行確認(rèn)和計量。不同的企業(yè)可以根據(jù)不同的目的對環(huán)境成本進(jìn)行定義。因此,由于目的不同,不同的企業(yè)對環(huán)境成本的定義就可能有所不同,其分類也可能產(chǎn)生差異。目前還沒有形成一個國際公認(rèn)的環(huán)境成本概念。因為要對環(huán)境成本下一個明確的定義和衡量,需要在時間上和空間上恰當(dāng)?shù)亟缍ōh(huán)境成本的內(nèi)涵和外延,這存在著一定程度上的難度。

    (四)缺少科學(xué)合理的環(huán)境管理業(yè)績評價體系

    傳統(tǒng)管理會計的業(yè)績評價體系主要關(guān)注企業(yè)的短期經(jīng)濟(jì)績效,而較少關(guān)注或不關(guān)注能夠給企業(yè)帶來長期效益的環(huán)境績效。因此導(dǎo)致業(yè)績評價尺度往往是單一的、短期的財務(wù)數(shù)據(jù),如收入、邊際貢獻(xiàn)。這些財務(wù)數(shù)據(jù)本身在計量方面就缺少環(huán)境方面的信息,因而導(dǎo)致評價業(yè)績不可能考慮環(huán)境業(yè)績,盡管新的一些業(yè)績評價體系考慮了非財務(wù)指標(biāo),如平衡計分卡,但其也存在沒有納入環(huán)境責(zé)任相關(guān)指標(biāo)的缺陷。環(huán)境管理業(yè)績評價是環(huán)境管理會計的主要內(nèi)容,通過科學(xué)、合理和可行的環(huán)境業(yè)績評價體系可以正確評估企業(yè)整個價值鏈上的節(jié)點(diǎn)對環(huán)境所帶來的影響,主要包括企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品和提供服務(wù)、客戶在消費(fèi)產(chǎn)品和服務(wù)所帶來的環(huán)境影響。以激勵管理當(dāng)局重視環(huán)境問題,不斷提高企業(yè)環(huán)境保護(hù)和環(huán)境治理的努力程度。

    二、可持續(xù)發(fā)展下環(huán)境管理會計的歷史使命

    (一)環(huán)境管理會計是實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的重要組成部分

    21世紀(jì)以來,可持續(xù)發(fā)展的提出對經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響?？沙掷m(xù)發(fā)展也成為世界各國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主旋律,企業(yè)作為經(jīng)濟(jì)活動的主體,是經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的主要體現(xiàn)者和執(zhí)行者,扮演著非常關(guān)鍵的角色。正如邁克爾?波特認(rèn)為:競爭實(shí)際上不是在國家之間,而是在企業(yè)之間進(jìn)行的。1984年世界環(huán)境管理工業(yè)會議上提出了可持續(xù)發(fā)展,會議代表在有關(guān)環(huán)境問題上達(dá)成了共識:認(rèn)為企業(yè)是全球環(huán)境日益惡化的最終根源,企業(yè)必須要承擔(dān)起環(huán)境保護(hù)的責(zé)任,對環(huán)境的污染實(shí)質(zhì)上是低效率的生產(chǎn)問題,是一種浪費(fèi)。同時企業(yè)也是解決環(huán)境問題的重要力量。環(huán)境保護(hù)是人類社會可持續(xù)發(fā)展的客觀要求。因此,為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)的永續(xù)發(fā)展,企業(yè)必須放棄危及企業(yè)生存和發(fā)展的不文明生產(chǎn)方式,通過創(chuàng)造性的環(huán)境管理樹立良好的企業(yè)形象,贏得社會的認(rèn)可,獲得相對于競爭對手的比較優(yōu)勢,使本企業(yè)在競爭日益激烈的市場上長期發(fā)展。環(huán)境管理會計通過環(huán)境會計系統(tǒng)所提供的相關(guān)信息,評價資源效率、發(fā)現(xiàn)環(huán)境改進(jìn)機(jī)會、有效管理企業(yè)的環(huán)境和經(jīng)濟(jì)業(yè)績,這些機(jī)制構(gòu)成了企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)。

    (二)建立環(huán)境管理會計有助于企業(yè)更好地參與國際競爭

    企業(yè)的競爭越來越表現(xiàn)為一種全球化的競爭,無論是企業(yè)走出國門、還是在國內(nèi)與跨國企業(yè)進(jìn)行競爭都需要企業(yè)競爭優(yōu)勢的確立。目前很多發(fā)達(dá)國家利用環(huán)境問題對中國企業(yè)的出口產(chǎn)品或投資項目設(shè)置重重障礙,阻撓中國企業(yè)的國際競爭力,另一方面發(fā)達(dá)國家利用中國在經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的機(jī)會,將破壞自然生態(tài)環(huán)境、污染嚴(yán)重,在本國環(huán)保不達(dá)標(biāo)的生產(chǎn)項目建在中國,同時利用自身的競爭優(yōu)勢占領(lǐng)中國市場。環(huán)境問題已經(jīng)不僅僅是一個經(jīng)濟(jì)問題,同時也是一個政治問題,而企業(yè)建立環(huán)境管理會計有利于企業(yè)抵制發(fā)達(dá)國家的環(huán)境剝削,通過環(huán)境管理會計信息系統(tǒng)對比國外企業(yè)在本國和中國所采取的環(huán)境保護(hù)的相關(guān)規(guī)定和要求,分析其在中國包括原料、生產(chǎn)和最終產(chǎn)品的生產(chǎn)流程是否對中國的生態(tài)環(huán)境造成了負(fù)面影響。另外通過分析國外企業(yè)在全球競爭過程中所具有的環(huán)境保護(hù)的優(yōu)勢,學(xué)習(xí)和借鑒他們在環(huán)境管理會計方面的經(jīng)驗,結(jié)合我國具體情況,盡快完善我國的環(huán)境管理會計。

    三、構(gòu)建面向可持續(xù)發(fā)展的管理會計的路徑選擇

    從以上的分析可以看出,建立適應(yīng)綠色經(jīng)濟(jì)發(fā)展的環(huán)境管理會計必將成為一種管理會計領(lǐng)域發(fā)展的一種趨勢,因此,需要構(gòu)建面向可持續(xù)發(fā)展的管理會計路徑。具體來說包括以下幾個要點(diǎn):一是要將環(huán)境問題作為環(huán)境管理會計的內(nèi)在要素,二是要把實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)、社會和環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展作為環(huán)境管理會計的目標(biāo),三是建立考慮環(huán)境成本的可持續(xù)發(fā)展業(yè)績評價體系。

    (一)承認(rèn)環(huán)境的生產(chǎn)要素特征

    隨著環(huán)境問題的加劇和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,獲取和使用環(huán)境所需

    支付的成本費(fèi)用逐漸增加,環(huán)境資源的價值也在逐步顯現(xiàn)。為了獲得潛在的經(jīng)濟(jì)效益,企業(yè)對于擁有環(huán)境的使用權(quán)會具有強(qiáng)烈的要求,這為環(huán)境作為生產(chǎn)要素提供了可能。將環(huán)境要素與土地要素、勞動要素、資本要素共同納入生產(chǎn)要素稟賦體系之中,成為生產(chǎn)力的基本要素之一,是繼勞動者、勞動資料、勞動對象、科學(xué)技術(shù)、管理要素之外第六種要素,可以稱之為“條件性要素”。將環(huán)境作為一種生產(chǎn)要素,更正了原有的生產(chǎn)要素理論對環(huán)境的狹隘性認(rèn)識,在物與非物結(jié)合的環(huán)境觀的基礎(chǔ)上承認(rèn)了環(huán)境的價值性和稀缺性,按照可持續(xù)發(fā)展對經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)和環(huán)境系統(tǒng)協(xié)同融合的要求,對環(huán)境的性質(zhì)重新進(jìn)行了界定,這種界定承認(rèn)了環(huán)境以改變自身構(gòu)成的數(shù)量、結(jié)構(gòu)和能力為代價參與生產(chǎn),決定生產(chǎn)可能性曲線位置和性質(zhì)功能并形成了物質(zhì)財富,有利于改良環(huán)境管理和經(jīng)濟(jì)活動理念。任何時代和地域的生產(chǎn)活動都要承載于當(dāng)時當(dāng)?shù)氐沫h(huán)境之上,如果不具備必要的環(huán)境條件,那么生產(chǎn)將無法進(jìn)行,即使在市場是資源配置的主要力量的市場經(jīng)濟(jì)條件下也是如此。市場是資源配置的主導(dǎo)力量,而主導(dǎo)力量不是基本力量,環(huán)境承載力也稱環(huán)境容量才是經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展的基礎(chǔ)力量。市場牽引的主要力量再強(qiáng)大,但如果作為基本力量的環(huán)境承載力下降或萎縮,無法有力提供物質(zhì)和條件支持,那么經(jīng)濟(jì)和社會的發(fā)展終將難以為續(xù)。因此僅僅把生態(tài)環(huán)境看作是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的外生因素而不是內(nèi)在因素是環(huán)境污染、資源耗竭和生態(tài)惡化的根本原因。將生態(tài)環(huán)境作為一個內(nèi)在要素納入生產(chǎn)要素體系中,可以有效實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)和經(jīng)濟(jì)社會可持續(xù)發(fā)展有效結(jié)合。

    (二)環(huán)境管理會計的目標(biāo)定位

    作為盈利性的組織,企業(yè)不可避免地要追求經(jīng)濟(jì)利益,按照成本效益原則,使經(jīng)濟(jì)主體在運(yùn)行過程中投入的消耗獲得最大的成果。但企業(yè)取得經(jīng)濟(jì)利益的過程往往不是孤立的,需要利用環(huán)境和索取資源。由于環(huán)境自我修復(fù)功能的環(huán)境閾限制和自然資源存量和再生能力限制,企業(yè)不能無限制地濫用資源和環(huán)境。因此,企業(yè)在追求經(jīng)濟(jì)利益的同時,不能盲目地掠奪開發(fā)資源和破壞環(huán)境質(zhì)量,必須兼顧環(huán)境利益,從特定的環(huán)境視角評價經(jīng)濟(jì)活動對環(huán)境所產(chǎn)生的影響,即所產(chǎn)生的環(huán)境質(zhì)量變化。盡管企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益和環(huán)境利益在現(xiàn)實(shí)中往往表現(xiàn)為相互沖突,是互生共存的矛盾統(tǒng)一體。企業(yè)需要協(xié)調(diào)兩種之間的關(guān)系,發(fā)揮兩者共生統(tǒng)一的一面,既不能一味為了保護(hù)環(huán)境而停滯生產(chǎn),也不能以發(fā)展經(jīng)濟(jì)為由破壞環(huán)境。總之,企業(yè)環(huán)境管理會計存在的本質(zhì)不僅在于其經(jīng)濟(jì)性,還在于其社會性,企業(yè)需要促進(jìn)經(jīng)濟(jì)和環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展,在追求經(jīng)濟(jì)利益的同時為增加環(huán)境利益做出貢獻(xiàn)。

第4篇：管理會計基本要素范文

關(guān)鍵詞： 管理會計 虛擬情境教學(xué) 能力素質(zhì)培養(yǎng)

一、互聯(lián)網(wǎng)時代對管理會計人才能力素質(zhì)的要求

管理會計兼顧“管理”和“會計”職能，是從傳統(tǒng)會計中分離出來與財務(wù)會計并列的、著重為企業(yè)改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)的一個企業(yè)會計分支，在全球新一輪科技革命和產(chǎn)業(yè)變革的群體迸發(fā)期，創(chuàng)新驅(qū)動的新興產(chǎn)業(yè)逐漸成為推動全球經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇和增長的主要動力。財務(wù)人員面臨的商業(yè)環(huán)境日趨復(fù)雜，其單純的會計核算職能逐漸被計算機(jī)或人工智能替代，預(yù)測或決策職能會成為財務(wù)工作的重要部分。以CMA（Certified Management Accountant）美國注冊管理會計師認(rèn)證標(biāo)準(zhǔn)為例，除學(xué)科基本知識技能外，對管理會計人才形成5個模塊28項能力素質(zhì)框架要求。財政部《會計改革與發(fā)展“十三五”規(guī)劃綱要》提出“推進(jìn)管理會計廣泛應(yīng)用，加快推進(jìn)管理會計人才培養(yǎng)，力爭到2020年培養(yǎng)3萬名精于理財、善于管理和決策的管理會計人才”，彰顯我國在經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變、供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的推進(jìn)、國有企業(yè)改革的深化和資本市場的發(fā)展階段對管理會計人才提出加快培養(yǎng)、創(chuàng)新發(fā)展的更高的要求。

二、我國高職教育對管理會計人才培養(yǎng)的現(xiàn)狀

我國高職財會專業(yè)形成以校企合作為切入點(diǎn)、以企業(yè)崗位需求為導(dǎo)向和以職業(yè)能力培養(yǎng)為核心的課程體系，旨在培養(yǎng)精核算、懂管理、知經(jīng)營的高端技能型人才，但從學(xué)生培養(yǎng)狀況觀察仍存在缺失。

1.學(xué)科綜合能力不強(qiáng)

管理會計是一門將現(xiàn)代化管理與會計融為一體的綜合叉學(xué)科，內(nèi)容涉及會計學(xué)、管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)數(shù)學(xué)、統(tǒng)計學(xué)等多門學(xué)科，以湖南交通職業(yè)技術(shù)學(xué)院會計專業(yè)為例，管理會計實(shí)務(wù)開設(shè)在第二學(xué)年，與財務(wù)會計實(shí)務(wù)、成本會計實(shí)務(wù)同期，學(xué)生在第一學(xué)年學(xué)習(xí)的專業(yè)課程僅有會計基礎(chǔ)，不具備將統(tǒng)計技術(shù)、財務(wù)管理相融合的學(xué)科基礎(chǔ)，尤其是統(tǒng)計基礎(chǔ)的匱乏使得學(xué)生對這門課程難以理解和掌握。

2.實(shí)踐操作缺乏

管理會計人員要善于利用數(shù)據(jù)挖掘和分析出有價值的信息，這樣才能為企業(yè)經(jīng)營管理提供可靠的科學(xué)依據(jù)，為重大戰(zhàn)略和投資決策出謀劃策。初級人員必須熟練使用計劃決策模型和財務(wù)管理軟件，能及時提供規(guī)范的管理會計報告。在實(shí)際教學(xué)中，教師往往受到教學(xué)資料的限制而進(jìn)行單純的理論講授，學(xué)生陷于被動學(xué)習(xí)，對模型和公式死記硬背、生搬硬套，缺乏分析能力的培養(yǎng)。在各類教材中引用的案例整體連貫性差，與企業(yè)實(shí)際相脫離，學(xué)生無法實(shí)現(xiàn)活學(xué)即用，影響其技能的提高與運(yùn)用。

3.能力素質(zhì)培養(yǎng)不夠

高職教學(xué)不僅需要提高學(xué)生的擴(kuò)展能力，淡化專業(yè)意識，注重崗位工作能力，實(shí)現(xiàn)知識能力與職業(yè)素養(yǎng)的同步提高，實(shí)現(xiàn)學(xué)校與社會、企業(yè)的高度融合，而且需要培養(yǎng)學(xué)生的創(chuàng)新意識。創(chuàng)新是保證經(jīng)濟(jì)持續(xù)健康發(fā)展的關(guān)鍵，創(chuàng)新管理是管理會計在互聯(lián)網(wǎng)時代下發(fā)展的方向。目前單一落后的教學(xué)形式和手段局限了學(xué)生創(chuàng)新思維和國際經(jīng)濟(jì)視野的拓展，缺乏職業(yè)能力素質(zhì)的綜合培養(yǎng)，學(xué)校教育與職業(yè)教育脫節(jié)。

三、順應(yīng)時代節(jié)奏，加快教學(xué)改革步伐

國務(wù)院的《深化高等學(xué)校創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)教育改革的實(shí)施意見》與教育部的《高職教育創(chuàng)新發(fā)展行動計劃》，旨在推動高等教育的綜合改革，跟進(jìn)黨的十對創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)人才培養(yǎng)的重要部署。如何順應(yīng)“互聯(lián)網(wǎng)+”的發(fā)展趨勢，運(yùn)用應(yīng)用信息技術(shù)改造傳統(tǒng)教學(xué)模式，促成高職學(xué)生管理會計學(xué)科能力素質(zhì)培養(yǎng)的提質(zhì)增效，筆者經(jīng)過長期教學(xué)實(shí)踐有以下思考：

1.采取“虛擬情境”教學(xué)模式

情境學(xué)習(xí)理論認(rèn)為，學(xué)習(xí)不僅是一個個體性的意義建構(gòu)的心理過程，更是一個社會性的、實(shí)踐性的、以差異資源為中介的參與過程。學(xué)生與學(xué)習(xí)環(huán)境在交互過程中構(gòu)建的認(rèn)識成為他們適應(yīng)變化發(fā)展環(huán)境的能力基礎(chǔ)。必須采取虛擬情境教學(xué)模式讓學(xué)生在應(yīng)用情境中學(xué)習(xí)，從而樹立正確的身份和角色意識，結(jié)合認(rèn)知性任務(wù)實(shí)現(xiàn)主動學(xué)習(xí)和深入研究，增強(qiáng)教學(xué)效果。管理會計課程進(jìn)行“虛擬情境”教學(xué)時需要：

（1）注意區(qū)分角色的不同

管理會計工作是企業(yè)管理信息系統(tǒng)的重要組成部分，通過成本確定和成本計算、決策規(guī)劃分析、計劃預(yù)算的編制、執(zhí)行預(yù)算并對執(zhí)行過程和結(jié)果進(jìn)行評價，達(dá)到控制提高管理效益的目的，服務(wù)于企業(yè)管理功能。在角色上應(yīng)與以交易為對象，通過會計程序為企業(yè)外部的利益相關(guān)者提供財務(wù)報告和決策信息的財務(wù)會計工作進(jìn)行區(qū)分，同時與以資金籌集與使用為主要對象，對企業(yè)籌資、投資進(jìn)行分析控制的財務(wù)管理工作進(jìn)行區(qū)分。教師要正確設(shè)計案例場景，引導(dǎo)學(xué)生按不同部門或不同競爭企業(yè)分組討論，站在管理者角度進(jìn)行預(yù)測與決策，完成管理會計職能。

（2）引入ERP沙盤模擬教學(xué)

隨著互聯(lián)網(wǎng)的飛速發(fā)展，ERP（Enterprise Resource Planning），即企業(yè)資源計劃與IT技術(shù)充分結(jié)合，成為企業(yè)管理水平和整體競爭力提高的先進(jìn)管理方法與理念，以統(tǒng)一的數(shù)據(jù)庫和信息技術(shù)架構(gòu)實(shí)現(xiàn)企業(yè)各部門的信息無縫集成，加速企業(yè)信息的傳導(dǎo)與溝通而達(dá)到提高效率的目的。ERP沙盤是一個模擬企業(yè)經(jīng)營的工具，學(xué)生通過ERP沙盤如同置身于真實(shí)的經(jīng)營情境，體驗公司的動態(tài)管理、實(shí)時控制、財務(wù)循環(huán)、資源物資流動，在預(yù)測銷售、長期投資決策、編制全面預(yù)算、成本費(fèi)用控制、考核評價五個主要實(shí)踐環(huán)節(jié)學(xué)習(xí)中增強(qiáng)實(shí)際操作能力，實(shí)現(xiàn)“知”與“行”相結(jié)合，將知識內(nèi)化與外化。

2.其他管理會計軟件學(xué)習(xí)

國內(nèi)管理會計軟件寄生于成熟的財務(wù)核算軟件上，目前最廣為使用的為用友UFERP-M、金蝶“K3”、金算盤等，是企業(yè)實(shí)現(xiàn)信息收集、加工的工具，旨在為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)活動的事后服務(wù)。但管理會計要實(shí)現(xiàn)預(yù)測、決策功能，則需要擴(kuò)大數(shù)據(jù)來源，在原有的結(jié)構(gòu)上增加科目、項目預(yù)算管理和財務(wù)分析模塊。管理會計軟件與企業(yè)管理高度融合需要不斷實(shí)踐才能形成具有企業(yè)特色適合其發(fā)展的全面預(yù)算系統(tǒng)及財務(wù)報告模型，只有熟悉掌握平衡計分卡、戰(zhàn)略地圖和作業(yè)成本法的具體應(yīng)用方法與技巧，才能為開發(fā)創(chuàng)新奠定思維基礎(chǔ)。實(shí)踐工具的學(xué)習(xí)能有效彌補(bǔ)教學(xué)資料的不足，具有直觀和互動性，激發(fā)學(xué)生自主研究的欲望，發(fā)展學(xué)生的思維。

3.合理設(shè)置多樣化考核形式內(nèi)容

要將學(xué)生的創(chuàng)新意識培養(yǎng)和創(chuàng)新思維養(yǎng)成融入教育教學(xué)的全過程，首先必須改變單一的考核形式和教條化的考試內(nèi)容，積極探索不同類型的學(xué)習(xí)成果體現(xiàn)，例如：ERP沙盤綜合實(shí)訓(xùn)報告、管理會計軟件應(yīng)用與設(shè)計開發(fā)、CMA認(rèn)證項目學(xué)習(xí)、創(chuàng)業(yè)基地管理成果、研究論文等學(xué)習(xí)成果都可以轉(zhuǎn)換計入綜合成績。其次，教師必須將自己正確定位為學(xué)生學(xué)習(xí)成果的忠實(shí)記錄者，及時跟進(jìn)各組的分析討論、研究工作進(jìn)程，指導(dǎo)學(xué)生進(jìn)行階段性學(xué)結(jié)，引導(dǎo)學(xué)生實(shí)現(xiàn)創(chuàng)新研究和跨學(xué)科研究。改變以往“以考論學(xué)”的僵化觀念，圍繞學(xué)生運(yùn)用知識分析、解決問題的能力，促使學(xué)習(xí)主體作用得到真正發(fā)揮，有效提高學(xué)生對管理會計課程知識和實(shí)踐技能的獲取能力，建設(shè)性地培養(yǎng)學(xué)生的批判性和創(chuàng)造性思維，進(jìn)一步激發(fā)他們的創(chuàng)新靈感。

4.奠定職業(yè)能力素質(zhì)培養(yǎng)基礎(chǔ)

職業(yè)能力素質(zhì)是勝任工作必不可少的基本因素，也是職業(yè)發(fā)展和創(chuàng)造的基礎(chǔ)，包含職業(yè)技能、職業(yè)素質(zhì)和職業(yè)生涯管理能力三大基本要素。只有在專業(yè)教學(xué)及實(shí)訓(xùn)過程中加強(qiáng)學(xué)生職業(yè)習(xí)慣的養(yǎng)成，把職業(yè)文化、企業(yè)文化、行業(yè)動態(tài)、培訓(xùn)途徑通過下企業(yè)參觀實(shí)習(xí)、各類專題講座、CMA認(rèn)證項目介紹等形式以補(bǔ)充課堂教學(xué)的不足，讓學(xué)生理順管理計的職業(yè)崗位要求、發(fā)展動態(tài)及方向，注重學(xué)生跨專業(yè)能力、方法能力、社會能力、個人能力的培養(yǎng)，才能奠定職業(yè)能力素質(zhì)培養(yǎng)的基礎(chǔ)，達(dá)到培養(yǎng)“高、精、尖”人才的目的。

參考文獻(xiàn)：

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第5篇：管理會計基本要素范文

關(guān)鍵詞：戰(zhàn)略管理會計；財務(wù)管理；競爭。

戰(zhàn)略管理會計是以取得整體競爭優(yōu)勢為主要目標(biāo)，以分析研究企業(yè)、顧客和競爭對手所組成的“戰(zhàn)略三角”為核心，揭示企業(yè)在整個行業(yè)中的地位及其發(fā)展前景，建立預(yù)警分析系統(tǒng)，提供全面的、多元化的信息。所以說，戰(zhàn)略管理會計實(shí)際上就是把現(xiàn)代管理會計與戰(zhàn)略管理融為一體的新興交叉學(xué)科。

1戰(zhàn)略管理會計的特征。

（1）戰(zhàn)略管理會計關(guān)注競爭對手的信息。

關(guān)注競爭對手的信息是戰(zhàn)略管理會計的重要特征之一。企業(yè)應(yīng)當(dāng)注重收集競爭者的相關(guān)信息，如價格、成本、規(guī)模，以及能夠決定市場份額等相關(guān)信息。

（2）戰(zhàn)略管理會計關(guān)注挖掘成本降低的機(jī)會。

戰(zhàn)略管理會計站在戰(zhàn)略高度，面對競爭對手，著眼全球，盡力營造企業(yè)的競爭優(yōu)勢。

而企業(yè)的競爭優(yōu)勢又是建立在相對成本對比的基礎(chǔ)之上。相同條件下，誰擁有了成本優(yōu)勢，誰就擁有了競爭優(yōu)勢，從而使企業(yè)在競爭中立于不敗之地。

（3）戰(zhàn)略管理會計能提供更全面的會計信息。

戰(zhàn)略管理會計提供了包括非財務(wù)信息在內(nèi)的更為全面的會計信息資料。戰(zhàn)略管理會計是外向型的綜合信息系統(tǒng)，將視角更多地投向影響企業(yè)的外部環(huán)境。它圍繞“本企業(yè)、顧客和競爭對手”這三個有關(guān)市場的基本要素，廣泛收集、整理、比較、分析各個方面的信息，使企業(yè)管理者能夠了解其相對成本，掌握全局，知己知彼，采用相應(yīng)的措施，通過占優(yōu)勢的相對成本和龐大的市場占有額，使企業(yè)保持長久的相對競爭優(yōu)勢。

（4）戰(zhàn)略管理會計運(yùn)用新的業(yè)績評價方法。

傳統(tǒng)管理會計忽略了相對競爭地位在企業(yè)獲得投資報酬方面的作用。實(shí)際上，企業(yè)相對競爭地位是企業(yè)持續(xù)穩(wěn)定盈利的重要因素。

而戰(zhàn)略管理會計把戰(zhàn)略思想貫穿于整個業(yè)績評價中，以競爭地位變化帶來的報酬取代傳統(tǒng)投資指標(biāo)。

（5）戰(zhàn)略管理會計更注重企業(yè)的整體性和長久發(fā)展。

戰(zhàn)略管理是制定、實(shí)施和評估跨部門決策的循環(huán)過程，要從整體上把握其過程，以保證目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。企業(yè)管理是由不同部門完成的，但各部門必須相互協(xié)調(diào)運(yùn)作，減少內(nèi)部職能的失調(diào)和損耗。戰(zhàn)略管理會計是從整體上分析和評價企業(yè)的戰(zhàn)略管理活動的。

企業(yè)應(yīng)立足長遠(yuǎn)目標(biāo)，不斷擴(kuò)大市場份額，從長遠(yuǎn)利益來分析、評價企業(yè)的資本投資。

戰(zhàn)略管理會計的宗旨是為了取得長期持久的競爭優(yōu)勢，使企業(yè)能夠長期生存和發(fā)展。

2戰(zhàn)略管理會計的主要內(nèi)容。

（1）制定戰(zhàn)略目標(biāo)。

戰(zhàn)略管理會計應(yīng)立足于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，權(quán)衡風(fēng)險與報酬之間的關(guān)系，將企業(yè)價值最大化作為其最終目標(biāo)。

戰(zhàn)略管理會計的戰(zhàn)略目標(biāo)可以分為三個層次，即公司戰(zhàn)略目標(biāo)、競爭戰(zhàn)略目標(biāo)、職能戰(zhàn)略目標(biāo)。公司戰(zhàn)略目標(biāo)主要是確定經(jīng)營方向和業(yè)務(wù)范圍方面的目標(biāo)；競爭戰(zhàn)略目標(biāo)主要是研究產(chǎn)品和服務(wù)在市場競爭上的目標(biāo)問題；職能戰(zhàn)略目標(biāo)所要確定的是在實(shí)施競爭戰(zhàn)略目標(biāo)過程中，公司各個職能部門應(yīng)發(fā)揮什么作用，達(dá)到什么目標(biāo)。

（2）實(shí)施戰(zhàn)略成本管理。

成本管理是傳統(tǒng)管理會計和戰(zhàn)略管理會計共同關(guān)注的焦點(diǎn)。戰(zhàn)略成本管理主要從戰(zhàn)略的角度來研究影響成本的各個環(huán)節(jié)，從而進(jìn)一步找出降低成本的途徑。

（3）經(jīng)營投資戰(zhàn)略決策。

戰(zhàn)略管理會計是為企業(yè)戰(zhàn)略管理提供各種相關(guān)、可靠的信息。因此，它在提供與經(jīng)營投資決策有關(guān)的信息過程中，以戰(zhàn)略的眼光提供全局性的、長遠(yuǎn)的與決策相關(guān)的有用信息，為經(jīng)營投資戰(zhàn)略的決策提供充分的條件。

（4）管理戰(zhàn)略人力資源。

戰(zhàn)略管理會計更要以人為本。人力資源管理是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要組成部分，也是戰(zhàn)略管理會計的一項重要內(nèi)容。它包括為提高企業(yè)和個人績效而進(jìn)行的人事戰(zhàn)略規(guī)劃、日常人事管理以及年度的員工績效評價等。它通過一定的方法和技能來激勵員工，以獲取最大的人力資源價值，并采用一定的方法確認(rèn)和計量人力資源的價值和成本，進(jìn)行人力資源投資分析。

（5）降低戰(zhàn)略風(fēng)險。

由于戰(zhàn)略管理會計著重研究全局、長遠(yuǎn)的戰(zhàn)略性問題。因此，它必須經(jīng)?？紤]風(fēng)險因素。

它通過在經(jīng)營與投資管理過程中采用一定的方法，如投資組合、資產(chǎn)重組、并購與聯(lián)營等來分散或減少風(fēng)險。

（6）評價戰(zhàn)略業(yè)績。

所謂戰(zhàn)略業(yè)績評價，就是在企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)和戰(zhàn)略的指導(dǎo)下，以促進(jìn)戰(zhàn)略的實(shí)施和戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)為目的。戰(zhàn)略管理會計主要從提高核心競爭力的角度來評價業(yè)績，將業(yè)績評價指標(biāo)與戰(zhàn)略管理相結(jié)合，根據(jù)不同的戰(zhàn)略，確定不同的業(yè)績評價指標(biāo)。戰(zhàn)略業(yè)績評價不僅能改變原有管理會計的只重“結(jié)果”，不重“過程”，而且將業(yè)績評價由財務(wù)指標(biāo)系統(tǒng)擴(kuò)展到了非財務(wù)指標(biāo)系統(tǒng)。非財務(wù)性業(yè)績評價內(nèi)容一般包括：質(zhì)量評價、交貨效率評價、企業(yè)應(yīng)變與創(chuàng)新能力評價、雇員評價、產(chǎn)品市場占有份額評價、機(jī)器運(yùn)轉(zhuǎn)情況評價等等。

3戰(zhàn)略管理會計的操作運(yùn)用。

（1）作業(yè)成本計算法。

作業(yè)成本計算法（簡稱ABC），是根據(jù)生產(chǎn)消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源等觀念，把企業(yè)的整個經(jīng)營活動劃分為不同的作業(yè)，不同的作業(yè)活動會產(chǎn)生不同的作業(yè)成本動因。企業(yè)依據(jù)資源耗費(fèi)的因果關(guān)系進(jìn)行成本分析，同時對所有產(chǎn)品相關(guān)聯(lián)作業(yè)的追蹤分析，盡可能消除“不增值作業(yè)”，改進(jìn)“增值作業(yè)”，優(yōu)化“作業(yè)鏈”和“價值鏈”等。通過這些措施和方法，使企業(yè)能夠持久地生存和發(fā)展。

（2）價值鏈分析。

價值鏈分析是以價值鏈作為分析工具，確定企業(yè)的價值鏈，明確價值活動之間的關(guān)系，找出價值的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，并通過價值鏈的重構(gòu)，提高效率和降低成本，增強(qiáng)企業(yè)的競爭力。價值鏈分為橫向價值鏈和縱向價值鏈兩種。橫向價值鏈的內(nèi)容包括：一般管理、人力資源管理、技術(shù)發(fā)展、采購、內(nèi)勤、經(jīng)營、外勤、營銷和服務(wù)等。縱向價值鏈?zhǔn)菍⒄麄€行業(yè)的價值活動分解成一系列相關(guān)的戰(zhàn)略活動。價值鏈分析的重要意義如下：首先，分析企業(yè)內(nèi)部價值鏈各環(huán)節(jié)之間的關(guān)系，可以優(yōu)化企業(yè)經(jīng)營過程。其次，通過將企業(yè)價值鏈和供應(yīng)商，以及顧客連接在一起分析，可以改進(jìn)企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)、技術(shù)運(yùn)用和生產(chǎn)方式等。再次，通過將企業(yè)價值鏈和競爭對手價值鏈進(jìn)行對比分析，可以找出企業(yè)和競爭對手在各價值鏈環(huán)節(jié)上成本和價值的差異，為企業(yè)改進(jìn)和創(chuàng)新提供指導(dǎo)。

（3）競爭對手分析。

競爭對手分析是與收集競爭對手信息相關(guān)的一種活動，是制定戰(zhàn)略決策的一種基本工具。戰(zhàn)略管理會計提出利潤不僅來自企業(yè)內(nèi)部的效率，而且也來自競爭對手。

競爭對手分析主要涉及以下幾個問題：（1）競爭對手是誰；（2）競爭對手的目標(biāo)和所采取的戰(zhàn)略措施及其成功的可能性；

（3）競爭對手的競爭優(yōu)

勢和劣勢；（4）面臨外部企業(yè)的挑戰(zhàn)，競爭對手是如何反應(yīng)的。分析不是簡單的收集，而是一個理解競爭對手的過程。這樣，既有助于預(yù)測競爭對手的進(jìn)犯，又可以抓住由于競爭對手的錯誤和劣勢所提供的機(jī)遇，使企業(yè)在競爭中保持優(yōu)勢。

（4）平衡計分卡。

平衡計分卡作為一種戰(zhàn)略實(shí)施和戰(zhàn)略學(xué)習(xí)系統(tǒng)，包括財務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)和成長4個方面。其中，財務(wù)方面是最終目標(biāo)，客戶方面是關(guān)鍵，企業(yè)內(nèi)部流程是基礎(chǔ)，企業(yè)的學(xué)習(xí)和成長是核心。計分卡的四個方面兼顧了企業(yè)的長期與短期目標(biāo)、理想的結(jié)果與現(xiàn)實(shí)結(jié)果的驅(qū)動因素，把企業(yè)能力的成長作為突出問題揭示出來，力求通過對顧客價值的關(guān)注，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)流程的改善，加速企業(yè)的學(xué)習(xí)和成長，獲得客戶青睞和競爭優(yōu)勢，最終實(shí)現(xiàn)良好的財務(wù)目標(biāo)。

（5）預(yù)警分析。

預(yù)警分析是一種事先預(yù)測可能影響企業(yè)競爭地位和財務(wù)狀況的潛在因素，以提醒管理者注意的分析方法。它通過對行業(yè)特點(diǎn)和競爭狀況進(jìn)行分析，使管理者在不利情況來臨之前就采取防御措施，解決潛在的問題。預(yù)警分析可以分為外部分析和內(nèi)部分析。外部分析主要分析企業(yè)面臨的市場狀況、市場占有率等；內(nèi)部分析主要分析勞動生產(chǎn)率、機(jī)制運(yùn)轉(zhuǎn)效率、職員隊伍是否穩(wěn)定等。

戰(zhàn)略管理會計目前還處于初創(chuàng)時期，其體系還在不斷研究和探討之中。同時，戰(zhàn)略管理會計的產(chǎn)生和形成是以企業(yè)生存環(huán)境的不確定性增強(qiáng)為背景的，隨著經(jīng)濟(jì)浪潮的推動和競爭的加劇，這種不確定性將進(jìn)一步加大，戰(zhàn)略管理會計也必將會有長足的發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

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第6篇：管理會計基本要素范文

一、會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型理論基礎(chǔ)

( 一) 方法論基礎(chǔ)——系統(tǒng)論20 世紀(jì)60 年代以來, 系統(tǒng)論、信息論和控制論被引入到會計學(xué)科研究中, 中外學(xué)術(shù)界及準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)以此為方法學(xué)基礎(chǔ), 深入研究探討了關(guān)于會計定義、會計本質(zhì)和會計目標(biāo)與職能等會計基本理論問題。系統(tǒng)論的方會計畢業(yè)論文法學(xué)意義體現(xiàn)在用于區(qū)分現(xiàn)象描述的各個層次。第一個層次表現(xiàn)為類比, 不同事物現(xiàn)象表面存在一定相似性; 第二個層次表現(xiàn)為邏輯的相應(yīng), 雖然事物現(xiàn)象所包含的因果關(guān)系的因素不同, 但可能受結(jié)構(gòu)上相同的定律支配; 第三個層次是嚴(yán)格意義上的解釋, 即對存在于個別事例中的條件合理的陳述, 以及由此推出的定律的陳述。系統(tǒng)論可以作為一種分析相似事物或理論的工具, 以建立合理的概念模型, 使一個領(lǐng)域的定律轉(zhuǎn)換為另一個領(lǐng)域的定律, 選擇適當(dāng)?shù)母拍钅Ｐ途湍荜U述出精確的定律。本文在分析會計問題時采用系統(tǒng)分析的方法, 將會計作為一個系統(tǒng)、以整體的觀點(diǎn)來分析相關(guān)問題, 并采用模型分析法構(gòu)建相關(guān)的會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型。

( 二) 會計理論基礎(chǔ)———管理活動論20 世紀(jì)80 年代初, 我國會計學(xué)界在關(guān)于會計本質(zhì)、目標(biāo)和職能的討論中形成了兩種具有代表性的觀點(diǎn)“管理活動論”和“信息系統(tǒng)論”。管理活動論是對會計本質(zhì)的一種認(rèn)識。基于對會計雙重屬性的認(rèn)識,“會計管理活動論”得以提出, 該理論認(rèn)為, 會計是人們管理生產(chǎn)過程的一種社會實(shí)踐活動, 會計的基本職能是反映和監(jiān)督。管理活動論從管理職能主體本身來對待會計工作和會計理論研究, 為會計理論方法體系的構(gòu)建奠定了堅實(shí)的理論基礎(chǔ), 并成為我國會計界一種有代表性的觀點(diǎn)?！肮芾砘顒诱摗碧峁┝酥笇?dǎo)會計活動的目標(biāo), 也提供了會計系統(tǒng)目標(biāo)的理論基礎(chǔ)。本文堅持會計“管理活動論”的觀點(diǎn), 在會計的反映和監(jiān)督職能中, 強(qiáng)調(diào)并著重分析會計管理活動對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動、投融資活動的監(jiān)督管理作用, 同時, 受財務(wù)會計和管理會計融合理論的啟發(fā), 本文所設(shè)計的結(jié)構(gòu)模型也力圖實(shí)現(xiàn)財務(wù)會計與管理會計理論的有機(jī)融合, 需要強(qiáng)調(diào)的是,本文所構(gòu)建的會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型重點(diǎn)討論微觀的企業(yè)會計系統(tǒng)。

二、會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型概述

( 一) 會計系統(tǒng)及會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型的概念會計系統(tǒng)是為了實(shí)現(xiàn)一定的會計目標(biāo), 由所有相互作用、相互依賴的會計要素, 按照一定的規(guī)則和結(jié)構(gòu)結(jié)合在一起形成的、具有特定功能的有機(jī)整體。會計系統(tǒng)的輸出, 一是向企業(yè)內(nèi)外部會計信息需求者提供本企業(yè)財務(wù)信息, 二是通過會計系統(tǒng)的運(yùn)行對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動、投融資活動按企業(yè)既定的要求進(jìn)行控制。在本文構(gòu)建的會計系統(tǒng)模型中, 更著重強(qiáng)調(diào)為實(shí)現(xiàn)一定的目標(biāo), 通過可行的操作策略和風(fēng)險控制措施, 對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營和投融資活動進(jìn)行會計控制。會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)是會計系統(tǒng)的構(gòu)成部分及其相互關(guān)系, 是為了實(shí)現(xiàn)對會計系統(tǒng)的認(rèn)識和利用, 通過會計系統(tǒng)內(nèi)部結(jié)構(gòu)推測會計系統(tǒng)的功能, 采用文字、圖表和圖像的方法對會計系統(tǒng)的要素定義、過程描述和框架結(jié)構(gòu)進(jìn)行系統(tǒng)某些屬性的描述。會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型是建立在會計系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)模型多維會計概念之上的, 強(qiáng)調(diào)系統(tǒng)的控制結(jié)構(gòu)的模型。其中, 網(wǎng)絡(luò)模型是將初始的非結(jié)構(gòu)化的數(shù)據(jù)庫問題和數(shù)據(jù)要求的集合作為一種輸入并使用, 從而擴(kuò)展出有層次的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu), 而這個數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)將以最小化記錄的數(shù)量來回答一組期望的問題。會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型是研究會計系統(tǒng)各構(gòu)成部分及其相互關(guān)系的模型。

( 二) 會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型目標(biāo)及設(shè)計原則模型目標(biāo)是通過設(shè)計一套有用的會計系統(tǒng)理論框架, 使系統(tǒng)能夠正常運(yùn)行, 一方面體現(xiàn)會計的監(jiān)督管理職能, 另一方面能為利益相關(guān)者提供決策有用的信息, 從而實(shí)現(xiàn)會計的最終目標(biāo)——優(yōu)化資源配置、提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型設(shè)計原則如下: 一是整體性原則。系統(tǒng)論強(qiáng)調(diào)用系統(tǒng)整體的觀點(diǎn)來研究問題, 針對會計系統(tǒng)的模型設(shè)計首先要做到整體的最優(yōu)化。會計系統(tǒng)模型首先著眼于系統(tǒng)所強(qiáng)調(diào)的主要屬性要全面完整地描述系統(tǒng)的某一個主要屬性, 必須用系統(tǒng)的整體的觀點(diǎn)來仔細(xì)分析與屬性相關(guān)的各要素以及要素之間的相互關(guān)系。二是層次性原則。會計系統(tǒng)由若干層次組成的多層次的組織體系。在會計管理上第一層次體現(xiàn)為會計技術(shù), 第二層次指會計準(zhǔn)則要解決的問題, 第三層次屬于會計對“過程控制”的內(nèi)容。從動態(tài)上看, 影響會計某一要素的變化將可能引起其他要素相應(yīng)的變化, 各要素共同作用形成互相關(guān)聯(lián)的結(jié)構(gòu)層次。三是可操作性原則。操作概念是研究某一具體問題時對理論定義進(jìn)行嚴(yán)格的限定和具體說明, 使之程式化, 以運(yùn)用于實(shí)際研究。雖然會計系統(tǒng)中的確認(rèn)、計量技術(shù)越來越復(fù)雜, 可采用的會計方法也有多種, 但其一系列的核算、計量和記錄都需要有嚴(yán)格的限定, 以利于會計人員實(shí)際應(yīng)用, 會計系統(tǒng)設(shè)計也要求科學(xué)合理。

三、會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型要素分析系統(tǒng)的復(fù)雜性要求研究和分析系統(tǒng)時, 更注重對整個系統(tǒng)抓住其本質(zhì)特性來構(gòu)造一個相對簡單的宏觀模型, 并將此模型與微觀分析方法結(jié)合起來以解決問題。會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型是由一系列的構(gòu)件和要素組成的模型。

( 一) 目標(biāo)層目標(biāo)層是會計系統(tǒng)所要實(shí)現(xiàn)的目標(biāo), 也是財務(wù)會計與管理會計系統(tǒng)共享的要素層。按照現(xiàn)有會計目標(biāo)研究的思路, 會計系統(tǒng)的目標(biāo)分為總目標(biāo)和具體目標(biāo)。會計系統(tǒng)的總目標(biāo)是通過系統(tǒng)的正常運(yùn)行, 實(shí)現(xiàn)會計的最終目標(biāo)———優(yōu)化資源配置、提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。具體目標(biāo)可以概括為以下三個方面: 通過建立結(jié)圖1 會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)圖———金字塔模型目標(biāo)會計概念框架層會計控制層基本理論層環(huán)境層財務(wù)會計與管理會計共享要素層財務(wù)會計要素層管理會計要素層財務(wù)會計與管理會計共享要素層17• 綜合2008 年第4 期研究與創(chuàng)新study and innovation財會通訊構(gòu)模型, 構(gòu)建會計管理理論體系; 實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)目標(biāo)和要素之間關(guān)聯(lián),強(qiáng)調(diào)對會計系統(tǒng)的控制和反饋; 通過會計系統(tǒng)運(yùn)行和輸出, 向利益相關(guān)者提供決策有用的信息。

( 二) 會計概念框架層會計概念框架層是系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型構(gòu)成的必要因素, 本層主要基于財務(wù)會計相關(guān)內(nèi)容。會計系統(tǒng)所涉及的財務(wù)會計概念框架包括會計客體, 會計目標(biāo), 會計要素, 會計的確認(rèn)、計量與報告, 會計信息質(zhì)量特征。

( 1) 會計客體可以理解為會計工作所作用的對象。會計所要反映和監(jiān)督的是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、資金籌集和管理的全過程, 會計客體是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動全過程。

( 2) 會計目標(biāo)是會計系統(tǒng)運(yùn)行所期望達(dá)到的目的, 是一種主觀要求。由于會計信息使用者的多樣性, 會計理論研究的學(xué)派不同, 會計目標(biāo)在會計實(shí)踐和理論研究中有不同的理解, 對于“決策有用學(xué)派”而言, 會計目標(biāo)是向信息使用者提供有助于進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的數(shù)量化信息, 對于“受托責(zé)任學(xué)派”來說, 會計目標(biāo)則是以盡可能準(zhǔn)確的方式反映和報告經(jīng)濟(jì)資源受托者的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任及其履行情況。根據(jù)我國會計準(zhǔn)則對會計目標(biāo)的解釋, 綜合以上兩個學(xué)派的觀點(diǎn), 筆者認(rèn)為, 會計的總目標(biāo)是通過會計系統(tǒng)的運(yùn)行, 為利益相關(guān)者提供決策有用的信息, 并最終實(shí)現(xiàn)優(yōu)化資源配置、提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

( 3) 會計要素是按照一定標(biāo)志對經(jīng)濟(jì)

--> 業(yè)務(wù)的分類, 會計要素的基本特征包括同質(zhì)性、獨(dú)立性和系統(tǒng)性。根據(jù)我國2006 年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定, 會計要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤六項。

( 4) 會計的計量與報告。會計的計量要求企業(yè)將符合確認(rèn)條件的會計要素登記入賬并列報于會計報表及其附注。目前, 對會計要素中資產(chǎn)的計量屬性已由歷史成本轉(zhuǎn)為以公允價值計量。會計的報告需要遵循充分披露原則, 定期提供反映某一特定日期的企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果等會計信息的文件, 并在會計報表附注中披露相應(yīng)的會計政策等。

( 5) 會計信息質(zhì)量特征。會計目標(biāo)的實(shí)現(xiàn), 有賴于用于決策的會計信息, 會計真實(shí)、準(zhǔn)確計量、記錄直接影響到企業(yè)會計信息的質(zhì)量。會計信息質(zhì)量特征最主要的兩個特征是相關(guān)性和可靠性。

( 三) 會計控制層會計控制層也可理解為操作層, 任何一個系統(tǒng)的運(yùn)行都強(qiáng)調(diào)有反饋的控制機(jī)制, 會計控制是一種管理活動,控制是會計管理過程的關(guān)鍵環(huán)節(jié), 整個會計控制過程包括預(yù)測( 也稱為預(yù)算或計劃) 、決策、控制、檢查、考核、分析、提出新預(yù)算這樣一個循環(huán)的過程。會計的控制系統(tǒng)需要根據(jù)控制系統(tǒng)的要求和控制的標(biāo)準(zhǔn), 結(jié)合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn), 建立相應(yīng)的會計控制模式, 其主要步驟有: 確定企業(yè)經(jīng)營活動及其核算過程為被控對象;對被控對象進(jìn)行定性分析; 對被控對象進(jìn)行定量分析; 形成對企業(yè)會計活動進(jìn)行控制的模式。在會計控制過程中, 風(fēng)險控制措施的制定及執(zhí)行、及時監(jiān)督反饋是相當(dāng)重要的環(huán)節(jié)。

( 四) 基本理論層會計理論所提供的是一套以邏輯為導(dǎo)向的前后一貫的原則, 提供了一個用以評價和開發(fā)會計實(shí)務(wù)的參考框架。研究會計的理論基礎(chǔ)涉及到范圍更廣的哲學(xué)基礎(chǔ)、方法學(xué)基礎(chǔ)、經(jīng)濟(jì)學(xué)基礎(chǔ)等?？茖W(xué)的認(rèn)識論和歷史辨證唯物論是研究會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型的哲學(xué)基礎(chǔ); 涉及系統(tǒng)論方面的理論包括系統(tǒng)工程理論、控制論; 與會計制度相關(guān)的理論包括制度經(jīng)濟(jì)學(xué)中的交易成本理論和組織契約理論等; 與會計相關(guān)的理論包括管理活動論、會計控制論等。

( 五) 環(huán)境層環(huán)境層包括宏觀環(huán)境和微觀環(huán)境。會計的宏觀環(huán)境包括法律環(huán)境、經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)環(huán)境和技術(shù)環(huán)境等。法律環(huán)境涵蓋了會計法律、會計準(zhǔn)則體系、會計制度; 經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)環(huán)境包括與制度體制、企業(yè)組織形式和所有制形式; 技術(shù)環(huán)境則是支持會計信息系統(tǒng)建設(shè)的基本要素。微觀環(huán)境主要是指企業(yè)及其內(nèi)部對會計系統(tǒng)有影響作用的系統(tǒng), 包括企業(yè)的內(nèi)部管理和會計控制系統(tǒng)。

四、會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)各要素層之間的關(guān)系

( 一) 目標(biāo)層與其他各層的關(guān)系目標(biāo)層是結(jié)構(gòu)模型的最高層?！皶嬆繕?biāo)起點(diǎn)論”是20 世紀(jì)60 年代后期以來, 會計理論界較普遍接受的觀點(diǎn), 會計目標(biāo)成為會計理論研究的邏輯起點(diǎn)。根據(jù)系統(tǒng)論的觀點(diǎn), 研究系統(tǒng)的目的在于調(diào)整系統(tǒng)結(jié)構(gòu)和各要素關(guān)系, 使系統(tǒng)達(dá)到優(yōu)化目標(biāo)。對于任何一個系統(tǒng), 首先要考慮系統(tǒng)目標(biāo)的問題, 不明確會計系統(tǒng)的目標(biāo), 這種人造系統(tǒng)將失去存在的意義, 系統(tǒng)運(yùn)行也將失去方向。目標(biāo)可以說是一門理論學(xué)科需要研究解決的根本問題。

( 二) 會計概念框架層與其他各層的關(guān)系會計概念框架層是結(jié)構(gòu)模型的第二層, 其內(nèi)容主要涵蓋財務(wù)會計相關(guān)基本理論。會計對象、會計假設(shè)及會計信息質(zhì)量特征等基本財務(wù)會計理論問題研究需要在明確的會計目標(biāo)指導(dǎo)下展開, 會計信息系統(tǒng)輸出的會計信息是提供會計管理活動的重要依據(jù)。

( 三) 會計控制層與其他各層的關(guān)系會計控制層是會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型的核心層, 主要強(qiáng)調(diào)管理會計相關(guān)基本理論。會計系統(tǒng)不僅是一個對會計信息收集、存儲、處理和傳輸?shù)男畔⑻幚硐到y(tǒng), 而且還是一個控制系統(tǒng)。該系統(tǒng)要求把財務(wù)會計信息提供的數(shù)據(jù)進(jìn)行處理, 遵循一定的控制規(guī)則進(jìn)行會計管理活動, 并按照設(shè)定的標(biāo)準(zhǔn)對收集或處理的信息做出反饋, 達(dá)到控制的目的。

( 四) 基本理論層與其他各層的關(guān)系缺乏理論支持的結(jié)構(gòu)模型是無法接受實(shí)踐檢驗的, 基本理論層屬于會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型的第四層, 是財務(wù)會計與管理會計系統(tǒng)共享的要素層?；纠碚搶釉诃h(huán)境層的基礎(chǔ)上, 涵蓋了結(jié)構(gòu)模型設(shè)計的方法學(xué)、應(yīng)用經(jīng)濟(jì)學(xué)和會計學(xué)理論。它既受到環(huán)境層的影響, 又對會計基本理論研究起支持作用。

( 五) 環(huán)境層與其他各層的關(guān)系環(huán)境層是結(jié)構(gòu)模型的最基層,是財務(wù)會計與管理會計系統(tǒng)共享的要素層。任何事物的產(chǎn)生和發(fā)展都離不開環(huán)境的影響, 環(huán)境決定著制度的執(zhí)行力、體系的運(yùn)行效率和風(fēng)險控制措施的有效性。會計理論和實(shí)踐是隨著會計環(huán)境的發(fā)展而發(fā)展的, 會計發(fā)展對會計環(huán)境又具有一定的反作用。如會計概念框架層中財務(wù)會計的信息質(zhì)量特征對資源配置起著越來越重要的作用, 會計控制層中強(qiáng)調(diào)的會計監(jiān)督則有利于維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序等。企業(yè)制度的不斷演進(jìn)、相關(guān)基礎(chǔ)理論研究的不斷深入都促進(jìn)了會計環(huán)境的發(fā)展變化, 也使得會計工作得到相應(yīng)發(fā)展和改善。會計環(huán)境層在整個系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型中起著基礎(chǔ)性作用, 系統(tǒng)運(yùn)行的成敗與否受系統(tǒng)結(jié)構(gòu)最基礎(chǔ)的宏觀、微觀環(huán)境的影響。

五、會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型評價會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型具有一定的優(yōu)點(diǎn), 但也有一定的局限性。其最主要的優(yōu)點(diǎn)是嘗試建立一個涉及財務(wù)會計信息管理和控制的全面的理論框架, 為利益相關(guān)者提供更加全面的信息。

( 一) 模型設(shè)計的合理性合理性包含合乎理性和內(nèi)在邏輯的一致性兩個方面的含義。關(guān)于系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型設(shè)計的合理性則可以從形式、程序和內(nèi)容等方面來評價。一是形式的合理性。是指一種關(guān)于不同事實(shí)之間的因果關(guān)系判斷, 是純形式的、客觀的、不包含價值判斷的合理性, 主要表現(xiàn)為手段和程序的可計算性、形式的合邏輯性。本文所構(gòu)建的會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型以一定的方法學(xué)為基礎(chǔ),18• 綜合2008 年第4 期研究與創(chuàng)新study and innovation財會通訊堅持會計管理活動論的觀點(diǎn), 強(qiáng)調(diào)會計控制的作用, 設(shè)計形式是合理的。二是內(nèi)容的合理性。內(nèi)容的合理性表現(xiàn)為模型設(shè)計的合目性。本文的會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型自始至終以會計目標(biāo)為分析問題的邏輯起點(diǎn), 構(gòu)建的五層三維模型均圍繞該核心問題進(jìn)行分析, 并以系統(tǒng)工程方法, 對模型應(yīng)用進(jìn)行分解, 會計系統(tǒng)管理內(nèi)容詳實(shí)完整。

( 二) 模型設(shè)計的現(xiàn)實(shí)性模型設(shè)計的現(xiàn)實(shí)性主要是指模型的可實(shí)現(xiàn)性和可操作性。模型設(shè)計得再完美, 如果缺乏應(yīng)用的基礎(chǔ),無法在實(shí)踐中運(yùn)用, 就不具備基本的現(xiàn)實(shí)性。任何一個模型都是具有歷史階段性的。在現(xiàn)階段, 本文所設(shè)計的會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型所涵蓋的各項內(nèi)容是適用的, 但隨著社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化, 企業(yè)所處的宏微觀環(huán)境的變化都會使模型中的某些要素發(fā)生變化, 模型中的原則和計量屬性等可能存在不適應(yīng)性, 則需要對模型進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。任何一項模型應(yīng)用都涉及到一定的成本, 即模型所指向的制度運(yùn)行實(shí)施過程中所支付的各種人力、物力、財力和時間等資源。本文會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型厘清了會計的目標(biāo)、財務(wù)會計概念框架和會計管理活動的層次, 便于會計工作者理解會計相關(guān)制度, 有利于節(jié)約制度執(zhí)行成本, 提高制度效率。

( 三) 會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型的價值模型設(shè)計提供了一個理論分析框架。按照規(guī)范會計學(xué)派的觀點(diǎn), 會計理論為會計研究人員尋求擴(kuò)大會計應(yīng)用范圍以及由于社會發(fā)展的需要擴(kuò)展會計學(xué)科的范圍時, 提供一個有用的框架。本文會計系統(tǒng)結(jié)構(gòu)模型根據(jù)會計的內(nèi)容、特點(diǎn), 對會計目標(biāo)、

--> 會計計量與記錄、會計報告等要素進(jìn)行解釋, 并強(qiáng)調(diào)會計管理控制的作用, 為企業(yè)會計制度的制定執(zhí)行提供了一個有用的理論分析框架, 該理論框架也體現(xiàn)了財務(wù)會計和管理會計相融合的特點(diǎn)。此外, 模型設(shè)計是一種方法學(xué)應(yīng)用創(chuàng)新。綜觀現(xiàn)有會計理論研究方法, 以規(guī)范研究法和實(shí)證研究法為主導(dǎo), 更多的是圍繞會計概念、會計概念框架、會計要素、會計準(zhǔn)則制定等。本文會計系統(tǒng)概念模型則是應(yīng)用系統(tǒng)工程方法, 將會計視為一個會計子系統(tǒng), 圍繞系統(tǒng)運(yùn)行進(jìn)行理論構(gòu)建, 在方法學(xué)上有一定的應(yīng)用創(chuàng)新意義。

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[ 3]會計畢業(yè)論文范文 [美]艾哈邁德•里亞?！惪藠W伊著, 錢逢勝等譯:《會計理論》, 上海財經(jīng)大學(xué)出版社2004 年版。[ 4] 王世定:《我的會計觀———關(guān)于會計理論的探索》, 人民出版社1996 年版。

第7篇：管理會計基本要素范文

一、企業(yè)財務(wù)和會計管理關(guān)系分析

(一)工作目的不同

企業(yè)財務(wù)和會計之間的工作目的不同，企業(yè)財務(wù)工作的本質(zhì)目的是為企業(yè)創(chuàng)造更多的經(jīng)濟(jì)效益。企業(yè)財務(wù)管理過程中其管理質(zhì)量和效果會受到來自多方面因素的影響，其結(jié)果更加豐富多樣，財務(wù)管理工作的相關(guān)制度并不是一成不變的，而是出于動態(tài)變化之中，而企業(yè)會計的工作目的主要承擔(dān)了相關(guān)會計信息的搜集、整理工作，將相應(yīng)的數(shù)據(jù)信息進(jìn)行完整核算的過程，其核算過程中受到特定規(guī)章制度和法律條款的限制，最后得出的核算結(jié)構(gòu)要保證合法、公允、符合規(guī)定，不存在偷工減料，企業(yè)會計核算的結(jié)果是固定不變的，需要企業(yè)的會計人員按照相應(yīng)的會計制度開展工作，會計制度具有相對穩(wěn)定性和統(tǒng)一性。

(二)工作的側(cè)重點(diǎn)不同

企業(yè)財管管理產(chǎn)生的原因是企業(yè)在生產(chǎn)和經(jīng)營過程中，存在著客觀的財務(wù)管理和財務(wù)活動，其工作的主要側(cè)重點(diǎn)是企業(yè)經(jīng)營過程中貨幣交易執(zhí)行成的關(guān)系和實(shí)體資金的管理和控制。其工作的主要內(nèi)容包含了企業(yè)的財務(wù)分析、財務(wù)預(yù)算、財務(wù)決策等內(nèi)容，其側(cè)重點(diǎn)主要是資金活動過程中的管理。而企業(yè)會計的側(cè)重點(diǎn)是貨幣金額在使用過程中會造成什么樣的影響。通過讀貨幣金額變化的情況進(jìn)行分析，對資金運(yùn)行過程和最終的運(yùn)行結(jié)果進(jìn)行計量、計算和分析，最終以報告的形式呈現(xiàn)出來。

(三)工作的職能不同

企業(yè)財務(wù)管理是一項企業(yè)管理行為和管理工作，其管理的內(nèi)容、形式更加具有綜合性特點(diǎn)，其在管理過程中，主要工作內(nèi)容是企業(yè)資金運(yùn)行過程中本身相關(guān)的系統(tǒng)性決策、系統(tǒng)性計劃、系統(tǒng)性越策、分析和控制，通過對企業(yè)資金進(jìn)行分配、管理和控制，不斷提高企業(yè)資金的使用效率，從而達(dá)到提高經(jīng)濟(jì)效益的目的。而企業(yè)會計工作的主要職能是對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行管理，并通過自己的分析和判斷，及時向投資者、權(quán)益人、員工等人員提供準(zhǔn)確的信息，傳遞企業(yè)有效的會計信息是會計工作的主要職能和內(nèi)容，在工作中反應(yīng)和監(jiān)督是會計的主要職能，其傳遞出來的有效會計信息對提高企業(yè)財務(wù)管理質(zhì)量有很大幫助。

(四)對工作人員專業(yè)素質(zhì)要求不同

財務(wù)管理是一項復(fù)雜而綜合性的管理工作，財務(wù)管理人員的工作內(nèi)容受到來自多方面因素的影響，其工作復(fù)雜多變，所以從事財務(wù)管理工作的工作人員必須具備扎實(shí)的專業(yè)知識，對各項工作內(nèi)容要了如指掌，對隨時可能出現(xiàn)的問題要有一定的應(yīng)變能力和分析解決能力。而會計工作屬于一項十分重要經(jīng)濟(jì)管理工作，工作內(nèi)容具有連續(xù)性、系統(tǒng)性和完整性，其主要工作內(nèi)容就是進(jìn)行相關(guān)的會計核算，因此，從事會計工作的工作人員必須具備較強(qiáng)的操作能力，工作要細(xì)致，不能存在僥幸心理。

二、利用企業(yè)財務(wù)和會計管理關(guān)系加強(qiáng)企業(yè)財務(wù)管理的措施分析

(一)做好財務(wù)和會計基礎(chǔ)性工作

做好企業(yè)會計基礎(chǔ)工作就是要做好會計核算的基礎(chǔ)性工作，要準(zhǔn)確、及時的收集和整理企業(yè)會計信心，從而為企業(yè)決策層做出相關(guān)決策提供可靠和有效的會計信息依據(jù)，同時，還要進(jìn)一步完善相關(guān)會計信息，要嚴(yán)格相關(guān)憑證和報表的程序和格式等，結(jié)合會計信息制定出科學(xué)有效的企業(yè)資產(chǎn)管理制度和條例，同時還要強(qiáng)化詳細(xì)財務(wù)信息核算能力，建立完善的信息監(jiān)督系統(tǒng)，為避免會計信息操作不規(guī)范起到一定的防范作用，要進(jìn)一步優(yōu)化企業(yè)財務(wù)會計環(huán)境，為更好提高企業(yè)財務(wù)管理質(zhì)量奠定堅實(shí)基礎(chǔ)。

(二)確定企業(yè)財務(wù)管理目標(biāo)

財務(wù)管理目標(biāo)是企業(yè)財務(wù)管理希望得以實(shí)現(xiàn)的重要保障，是評價一個企業(yè)財務(wù)活動是否合理的基本標(biāo)準(zhǔn)。財務(wù)管理目標(biāo)制定的科學(xué)與否直接反映出企業(yè)理財環(huán)境的改變，并能夠結(jié)合不同的環(huán)境變化做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，是企業(yè)財務(wù)管理系統(tǒng)中的基本要素和行為導(dǎo)向，更是企業(yè)財務(wù)管理實(shí)踐過程中為管理層提供科學(xué)決策的出發(fā)點(diǎn)和歸宿點(diǎn)。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，要保證企業(yè)整體財務(wù)目標(biāo)和企業(yè)員工的個人財務(wù)目標(biāo)在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略中得到有機(jī)統(tǒng)一，這是企業(yè)在長遠(yuǎn)可持續(xù)發(fā)展進(jìn)程中保證企業(yè)財務(wù)穩(wěn)定的需要。企業(yè)財務(wù)和金融融資渠道有著密不可分的聯(lián)系，當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)風(fēng)險之后，財務(wù)管理人員要采取適當(dāng)措施，規(guī)避風(fēng)險，降低企業(yè)的經(jīng)濟(jì)損失。

(三)鼓勵管理會計參與企業(yè)決策

企業(yè)應(yīng)當(dāng)盡可能對地對價值鏈理論進(jìn)行引用，從而使得管理會計發(fā)揮出其真正的管理作用，并且使得管理會計的職權(quán)加大能夠真正地參與到企業(yè)的各種與財務(wù)相關(guān)的決策當(dāng)中，利用價值鏈理論使得企業(yè)改變原本利潤最大化的理念從而轉(zhuǎn)化為價值最大化，讓管理會計能夠以企業(yè)價值的角度來為企業(yè)提供更加有利于其發(fā)展的相關(guān)建議，使得企業(yè)能夠更加健康的發(fā)展。

第8篇：管理會計基本要素范文

會計信息化理論是由會計信息化基礎(chǔ)理論、會計信息化應(yīng)用理論和會計信息化環(huán)境理論相互結(jié)合,所形成的一個有機(jī)的理論體系。其中,會計信息化基礎(chǔ)理論是構(gòu)成會計信息化理論的基本要素,包括會計信息化的目標(biāo)、方法理論等;會計信息化應(yīng)用理論是將會計信息化基礎(chǔ)理論應(yīng)用于會計信息化實(shí)踐、指導(dǎo)會計信息化實(shí)踐的理論,包括會計信息系統(tǒng)的設(shè)計與應(yīng)用、會計信息化管理體制理論等;而會計信息化環(huán)境理論,則是對會計信息化基礎(chǔ)理論和會計信息化應(yīng)用理論產(chǎn)生影響作用的外部條件的理論,包括信息、技術(shù)和組織等環(huán)境的影響。

作為會計信息化的基礎(chǔ)和核心部分的財務(wù)會計信息化,立足于其會計反映與監(jiān)控的基本職能,對其基礎(chǔ)理論、應(yīng)用理論和環(huán)境理論深入研究,不僅是會計信息化的當(dāng)務(wù)之急,而且對會計理論創(chuàng)新研究有著重大意義。

研究我國財務(wù)會計信息化理論,首先必須根據(jù)財務(wù)會計信息化的發(fā)展分階段加以進(jìn)行。信息系統(tǒng)與組織內(nèi)外部環(huán)境之間共生與互動的關(guān)系,決定了財務(wù)會計系統(tǒng)必須是一個活躍開放的系統(tǒng)。而財務(wù)會計信息系統(tǒng)的優(yōu)化與演化程度,直接反映出財務(wù)會計信息化發(fā)展水平。根據(jù)會計的業(yè)務(wù)流程再造和信息集成的程度,可將財務(wù)會計系統(tǒng)的發(fā)展階段分為手工會計模式、計算機(jī)會計模式和網(wǎng)絡(luò)會計模式三個階段。而我國信息化財務(wù)會計系統(tǒng)至今經(jīng)歷了手工會計仿真模式與計算機(jī)會計模式兩個階段。30年來我國財務(wù)會計系統(tǒng)信息化的發(fā)展,不僅實(shí)現(xiàn)了該系統(tǒng)與管理會計系統(tǒng)的信息集成,同時也在很大程度上加快了企業(yè)資源規(guī)劃系統(tǒng)內(nèi)的財務(wù)與業(yè)務(wù)一體化進(jìn)程。

本質(zhì)上說,我國財務(wù)會計系統(tǒng)經(jīng)歷了上述兩個階段的發(fā)展,是一個價值法會計向價值法與事項法并進(jìn)的演變過程。從上一世紀(jì)80年代開始,Sorter(1969)所提出事項法會計之所以在我國一直成為經(jīng)久不衰的熱點(diǎn)問題,是因為信息技術(shù)所具有的強(qiáng)大數(shù)據(jù)處理功能讓人們看到這一研究的應(yīng)用前景。勿庸諱言,利用計算機(jī)系統(tǒng)采集的事項信息,不僅能夠提高財務(wù)報告的增值性,而且也可同時滿足企業(yè)決策者的信息需求,這種謀求信息資源集成,以便為信息用戶提供多元信息的理想目標(biāo),使國內(nèi)眾多學(xué)者萌生了重構(gòu)新型的會計信息系統(tǒng)之構(gòu)想。楊周南(2003)提出的信息系統(tǒng)控制與審計模型(InformationSystem,ControlAuditing,ISCA),李端生等(2004)提出的“需求決定的會計報告”模式,王世定等(2004)提出的財務(wù)會計與管理會計融合的信息集成管理系統(tǒng)(InformationIntegratedandManagementSystem,IIMS)模型等,重點(diǎn)構(gòu)畫了集財務(wù)會計與管理會計為一體的控制系統(tǒng)的理想框架。而在實(shí)踐中,用友、金蝶、浪潮、新中大等軟件廠商立足于組織、信息與流程集成所開發(fā)的本土化ERP軟件,也開始從實(shí)務(wù)上夯實(shí)了建立業(yè)務(wù)事件倉庫的基礎(chǔ)。筆者認(rèn)為,隨著基于企業(yè)經(jīng)營過程方法的事件識別準(zhǔn)則(Jones,2003)的不斷完善,從真正意義上構(gòu)筑一個融財務(wù)與非財務(wù)、貨幣與非貨幣、定量與定性的各類數(shù)據(jù)為一體的業(yè)務(wù)事件倉庫可望形成,它為財務(wù)會計信息化進(jìn)入網(wǎng)絡(luò)化會計模式階段鋪平了道路。

二、會計信息質(zhì)量要求的重新審視

會計信息質(zhì)量要求是手工會計的產(chǎn)物。面對信息化因其數(shù)據(jù)傳輸與處理疾速使相關(guān)性在很大程度上得以提升,而可靠性卻可能因電子化、無紙化和網(wǎng)絡(luò)化致使系統(tǒng)面臨許多風(fēng)險而降低,迫使人們必須重新審視會計信息質(zhì)量要求。

(一)將安全性列為可靠性的次級質(zhì)量要求

信息安全是對計算機(jī)信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)與信息的基本要求。它包括信息的秘密性、完整性、真實(shí)性、可傳播性、可用性和可控性(Crime,2000)。其中,秘密性是指防止對數(shù)據(jù)的非授權(quán)或非法泄漏。完整性是指信息沒有被篡改。真實(shí)性是指利用信息網(wǎng)絡(luò)傳播的信息不存在與客觀事實(shí)違背的情形?？蓚鞑バ允侵感畔?nèi)容不違反國家的相關(guān)法規(guī)?？捎眯允侵感畔⒌恼吣軌虮ＷC信息被有效地傳遞到接受方,并且該信息被接受方有效地加以使用?？煽匦詣t是指信息的發(fā)送者可有效地控制信息的傳遞方向,使得信息安全到達(dá)授權(quán)接收者。上述基于網(wǎng)絡(luò)平臺和計算機(jī)信息系統(tǒng)對信息質(zhì)量的要求,雖然其中的完整性、真實(shí)性和可用性多見于手工會計信息質(zhì)量要求之中,但其內(nèi)涵有很大的改變,而保證在信息化條件下非授權(quán)人不能知悉信息內(nèi)容的秘密性和可控性要求則是手工會計下所未曾遇及的。

財務(wù)會計信息對企業(yè)的重要性不言而喻。在信息技術(shù)廣泛應(yīng)用于財務(wù)會計領(lǐng)域的今天,電子化與無紙化的會計數(shù)據(jù)與信息,隨時都有可能遭受到非授權(quán)人的操作與干擾,隨時都可能在處理與傳遞過程中出現(xiàn)泄漏和被竊(特別是異地的網(wǎng)絡(luò)傳輸情況)。在今天,如果一個財務(wù)會計軟件缺少對會計信息秘密性和可控性的設(shè)置,即使其輸出會計憑證、賬簿和財務(wù)報表都能符合會計準(zhǔn)則與制度的要求,人們?nèi)匀徊荒軘嘌云洚a(chǎn)出的信息是可靠的。在信息化的條件下,會計信息在空間上不囿于某一固定點(diǎn)的特性,迫使其可靠性內(nèi)涵不得不加以拓展,將安全性作為會計信息質(zhì)量要求已是勢在必行。

財務(wù)會計系統(tǒng)同時也是一個控制系統(tǒng),因此,安全性既是會計信息質(zhì)量要求,也是會計控制質(zhì)量要求。事實(shí)上,從控制質(zhì)量特征研究會計信息的安全性也許更有意義,但在信息化條件下討論會計信息特征伊始將其置于信息質(zhì)量范疇更能為人們所理解。同時,盡管安全性與可靠性具有同義性,但在財務(wù)會計特定的范疇中,確立兩者的主從關(guān)系卻十分必要。美國FASB于1980年提出了SFACNo.2會計信息質(zhì)量的特征框架中,將可驗證性、如實(shí)反映和中立性等三項作為可靠性的次級質(zhì)量特征,它們是對信息產(chǎn)生過程和結(jié)果加以界定的,而安全性則側(cè)重于信息的、傳播與接收提出的,它同樣是可靠性的質(zhì)量要求之一。因此,將安全性與可驗證性、如實(shí)反映和中立性并列,同屬于可靠性的次級質(zhì)量特征是合適的。

(二)實(shí)時性替代及時性并將其列為相關(guān)性的次級質(zhì)量要求

在手工會計之中,及時性通常被視為會計信息相關(guān)性和可靠性的制約因素,視為相關(guān)性的靈魂之所在。在相關(guān)性和可靠性之間往往要尋求一種平衡,以確定信息及時披露的時間。而在整個會計程序?qū)嵤┻^程中及時性一般表現(xiàn)在三個方面:一是要求在經(jīng)濟(jì)交易或事項發(fā)生后,及時收集整理各種原始單據(jù)或者憑證;二是要求按照會計準(zhǔn)則的規(guī)定,及時對經(jīng)濟(jì)交易或者事項進(jìn)行確認(rèn)或計量,并編制財務(wù)報告;三是要求按照國家規(guī)定的有關(guān)時限,及時地將編制的財務(wù)報告?zhèn)鬟f給財務(wù)報告使用者,便于其及時使用和決策。

在信息化條件下,上述的及時收集、及時處理和及時傳遞已經(jīng)成為所有計算機(jī)信息系統(tǒng)產(chǎn)生信息的“自然屬性”,并非基于會計信息的個性特征。而實(shí)時性才能真正反映會計信息質(zhì)量特征。所謂實(shí)時性(real-time),是指輸出信息與正在發(fā)生的事件同步,在盡可能短的時間內(nèi)將信息傳遞給信息用戶,盡早滿足信息用戶的需要。這不正是信息化條件下對會計信息最為需要的質(zhì)量要求嗎!故筆者認(rèn)為,將實(shí)時性替代及時性,并令其作為相關(guān)性的二級質(zhì)量要求更能表現(xiàn)信息時代反映主體價值運(yùn)動的特征。即將步入網(wǎng)絡(luò)會計模式階段的財務(wù)會計信息,在面對市場日益增加的各種不確定性因素情況下,決策有效性進(jìn)一步依賴于實(shí)時性財務(wù)信息。因此應(yīng)當(dāng)審時度勢地將實(shí)時性替代及時性,并將其作為相關(guān)性的次級質(zhì)量要求。

三、財務(wù)會計基本程序的改進(jìn)

在將財務(wù)會計的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換為信息的過程中,其基本程序必不可少。我國會計軟件問世至今的30年,是一個會計確認(rèn)、計量、記錄與報告不斷信息化的30年,財務(wù)會計系統(tǒng)的人機(jī)角色的轉(zhuǎn)換程度高低,直接通過這四個基本程序表現(xiàn)出來。同時,它又從理論上豐富了財務(wù)會計基本程序的內(nèi)涵與外延。

(一)會計記錄的信息化

在我國財務(wù)會計系統(tǒng)四個基本程序信息化過程中,以會計記錄的信息化最為成功。根據(jù)會計核算軟件數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置憑證、賬簿和報表的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu),按照會計核算軟件基本功能模塊正確地進(jìn)行數(shù)據(jù)輸入、處理和信息的輸出,逐步實(shí)現(xiàn)了會計記錄的電子化與無紙化。同時,會計處理過程的程序化與規(guī)范化,又使會計集中核算、記賬,以及企業(yè)租用服務(wù)供應(yīng)商(Applicationserviceprovider,ASP)信息系統(tǒng)成為可能。

Fellingham等(2002)認(rèn)為會計的核心競爭力在于它對信息的處理技術(shù)。信息理論所包含的數(shù)據(jù)壓縮定理和信道編碼定理兩個基本定理同樣也適用于會計記錄。在對數(shù)據(jù)的壓縮過程中,當(dāng)前財務(wù)會計系統(tǒng)在獲取會計賬戶和報表的壓縮信息中一方面保證信息的不受損失,同時,通過憑證模板和非法對應(yīng)科目控制減少了信息失真。而在保證一個有噪音的信道中傳遞最大數(shù)量會計信息的設(shè)計之中,當(dāng)前系統(tǒng)則多將原始憑證與記賬憑證合二而一地歸集于一個數(shù)據(jù)文件之中,以便賬簿和報表提供更為詳盡數(shù)據(jù)與信息,并注重會計處理過程中對有效編碼方案使用冗余技術(shù)。

當(dāng)前,應(yīng)當(dāng)探討電子化原始憑證項目與格式規(guī)范化,財務(wù)會計業(yè)務(wù)流程的標(biāo)準(zhǔn)化,以及財務(wù)會計系統(tǒng)嵌入更為嚴(yán)密的會計記錄控制程序,以保證會計信息的可靠性。同時,要運(yùn)用信息管理學(xué)理論,立足于財務(wù)報告需要,從理論層面上探討會計記錄壓縮與冗余等問題。

(二)會計確認(rèn)的信息化

會計確認(rèn)與計量的信息化,是財務(wù)會計信息化的難點(diǎn)。如何將人腦對會計的確認(rèn)與計量逐步轉(zhuǎn)化為財務(wù)會計軟件的基本功能,首要問題是要進(jìn)行“初始記錄的確認(rèn)”(即初始確認(rèn)),APBStat認(rèn)為“初始記錄”包括對進(jìn)入會計程序的數(shù)據(jù)、作出分錄的時點(diǎn)和通常要予以記錄的金額等三項原則(葛家澍、杜興強(qiáng),2004),其中前兩項屬會計確認(rèn)問題,而第三項屬于會計計量問題。誠然,《中華人民共和國電子簽名法》(2005)已對數(shù)據(jù)電文及其發(fā)送時間與地點(diǎn),以及電子簽名的有效性等從法律上予以認(rèn)定,這種以電子替代手寫的簽名直接關(guān)系到上述的初始記錄的確認(rèn)。即使所有原始憑證都已實(shí)現(xiàn)電子化,對其是否進(jìn)入以及何時何地進(jìn)入財務(wù)會計系統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)事項的人腦確認(rèn)過程仍然必不可少。當(dāng)前電腦替代人腦的會計確認(rèn)表現(xiàn)在兩個方面:一是對已被人腦確認(rèn)進(jìn)入財務(wù)會計系統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)事項的會計要素的自動確認(rèn)。這種有限的初始確認(rèn)對財務(wù)會計信息的可靠性與相關(guān)性具有其積極意義,它既可使系統(tǒng)遠(yuǎn)離人為的干擾,又可快速形成記賬憑證數(shù)據(jù)(借貸方會計科目);二是對電子化原始憑證是否進(jìn)入財務(wù)會計系統(tǒng)施行“有限度確認(rèn)”,即對日常發(fā)生的采購、生產(chǎn)、銷售各循環(huán)中的基本經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)加以判斷,在確認(rèn)依據(jù)(如電子合同、付款單據(jù)等)完整的條件下準(zhǔn)許進(jìn)入財務(wù)會計系統(tǒng)之中。

在財務(wù)會計信息化過程中,將會計確認(rèn)交由計算機(jī)系統(tǒng)完成不可能一蹴而就,可以想象,那種缺乏完整的原始憑證數(shù)據(jù)仍可準(zhǔn)許進(jìn)入財務(wù)會計系統(tǒng)的做法,將給系統(tǒng)帶來多大的危害。因此,制定“準(zhǔn)入”數(shù)據(jù)的確認(rèn)條件必須完整充分。

(三)會計計量的信息化

選擇計量屬性是會計要素計量的主要問題,在當(dāng)前財務(wù)會計系統(tǒng)提供以貨幣量度為主的信息的情況下,充分利用信息技術(shù),不僅可能使以歷史成本為基礎(chǔ)的計量屬性克服相關(guān)性不強(qiáng)的缺陷,而且可以使重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值盡可能同步地得以反映。這是因為,企業(yè)以訂單信息流為中心,以全球供應(yīng)鏈資源網(wǎng)絡(luò)、全球用戶資源網(wǎng)絡(luò)和計算機(jī)信息網(wǎng)絡(luò)為平臺,進(jìn)而使零庫存、零距離、零營運(yùn)成本(俗稱“三零”)成為現(xiàn)實(shí),由此使企業(yè)許多流動資產(chǎn)采用歷史成本計量時相關(guān)性得以提高。同時,全球網(wǎng)絡(luò)平臺提供的眾多資產(chǎn)和負(fù)債的活躍市場,信息中介(infomediary)的服務(wù)又能幫助企業(yè)形成基于各種計量屬性的會計信息。因此,通過建立基于以上五種計量屬性相應(yīng)的數(shù)據(jù)庫文件,并根據(jù)各計量模式的要求分別生成不同計量屬性的財務(wù)報表信息,對滿足不同信息用戶的需求具有很大的現(xiàn)實(shí)意義(莊明來,2006)。

計量過程的信息化,首先體現(xiàn)在記賬憑證借貸方金額的計算。我國會計軟件實(shí)現(xiàn)了轉(zhuǎn)賬憑證和部分收付款憑證的自動計算。例如對期末收益類賬戶結(jié)賬、固定資產(chǎn)折舊計提、職工薪酬的結(jié)算與分配等,都已借助會計模板方式自動進(jìn)行計算生成。然而,會計計量是一個復(fù)雜的過程,完全依靠計算機(jī)技術(shù)目前尚難實(shí)現(xiàn),做好人機(jī)的科學(xué)分工以保證會計計量合規(guī)性至關(guān)重要。

(四)財務(wù)報告的信息化

AAA(1966)所提出的同時報告歷史信息和現(xiàn)行成本信息的多欄式報告,Sorter(1969)強(qiáng)調(diào)披露企業(yè)足夠的經(jīng)濟(jì)事項明細(xì)信息數(shù)據(jù)為主的事件報告,Cheryl和McCarthy(1997)側(cè)重于儲存和維護(hù)而提出建立最原始的REA數(shù)據(jù)庫會計模式。Willman(1995,1996,1997)則提出5種不同層次的彩色報告模式,肖澤忠(2000)提出建立交互式按需報告模型(anInteractiveandCustomisableReportingModel,ICR)以提供信息使用者與提供者的快速溝通,同時達(dá)到信息傳遞更為迅速和經(jīng)濟(jì)之目的,眾多學(xué)者研究之目的是向信息用戶提供各種理想的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)狀態(tài)和多維的決策支持信息。當(dāng)前,通過公式定義方式使企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等表內(nèi)信息能夠自動取數(shù)生成,但附注內(nèi)容的完整披露完全依靠計算機(jī)系統(tǒng)自動完成卻尚待時日。同時,注重其他財務(wù)報告多元化與實(shí)時性,進(jìn)而提高財務(wù)報告的整體質(zhì)量,也是今后一段時期內(nèi)我國財務(wù)會計信息化的重要內(nèi)容之一。

近年來,在財政部和中國證券會等部門推動和組織下,可擴(kuò)展商業(yè)報告語言(XBRL)在我國的應(yīng)用研究方興未艾,取得較大的進(jìn)展。王松年和沈穎玲(2001)、張?zhí)煳?2003,2006)、潘琰(2003)等學(xué)者對XBRL的基本原理、作用與貢獻(xiàn),以及在我國應(yīng)用等展開研究。無疑,XBRL對增強(qiáng)會計信息的透明度、財務(wù)報告模式變革、財務(wù)報告分析、會計準(zhǔn)則選擇、實(shí)時監(jiān)控和持續(xù)審計等方面具有很大的作用,因此,深入研究這一技術(shù)在我國財務(wù)會計中應(yīng)用及其相關(guān)的理論問題是今后的重點(diǎn)。

四、會計方法的推陳出新

會計學(xué)是一門以研究方法論為主的經(jīng)濟(jì)應(yīng)用科學(xué),信息技術(shù)則為會計方法的推陳出新提供了很大的技術(shù)支持。在科學(xué)地將會計數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換為會計信息的信息化過程中,手工會計中所采用的設(shè)置會計科目、復(fù)式記賬、填制和審核憑證、登記賬簿和編制報表等會計方法因信息化環(huán)境的變化而發(fā)生了許多變化。

McCarthy(1982)和Jones(2003)等學(xué)者對借貸記賬法提出質(zhì)疑,并相應(yīng)建立REA等會計模式,盡管O’Leary(2004)等學(xué)者對REA和SAP系統(tǒng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫模型之間的關(guān)系的考察結(jié)果進(jìn)一步印證了REA模型以提供包括非貨幣、非財務(wù)和定性數(shù)據(jù)在內(nèi)的業(yè)務(wù)事件庫具有很大的可行性,但企盼這些模型在實(shí)踐中得以真正應(yīng)用依然步履維艱。在當(dāng)前,構(gòu)建價值法財務(wù)報告與事項法財務(wù)報告并駕齊驅(qū)的會計業(yè)務(wù)流程也許是一種切實(shí)可行的做法。有鑒于此,價值法會計的存在也就決定以貨幣計價為基礎(chǔ)的復(fù)式簿記不可能因信息技術(shù)的應(yīng)用而改變。設(shè)置會計科目,是將各種經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)按會計要素“澆鑄成型”(確認(rèn)),并通過記賬憑證載體為會計報表信息提供“毛坯”。從會計科目的級別設(shè)置在信息化實(shí)踐中的作用來看,設(shè)置一級科目并同時下設(shè)明細(xì)科目無疑為財務(wù)報表的編制提供方便,而不設(shè)一級科目直接將會計科目設(shè)至明細(xì)科目的壓縮冗余的做法,則對企業(yè)獲取決策經(jīng)營的支持?jǐn)?shù)據(jù)更為快捷靈活。另外,在一個企業(yè)內(nèi)分別設(shè)置“外送報表會計科目”、“內(nèi)部管理會計科目”、“集團(tuán)公司會計科目”等多套會計科目系列的做法不僅有利于企業(yè)財務(wù)會計的信息管理,而且為深入研究財務(wù)會計與管理會計的“同源分流”的數(shù)據(jù)聯(lián)系提供直接依據(jù)。

作為會計科目載體的記賬憑證,是復(fù)式記賬的直接表現(xiàn)。盡管增減記賬法在信息化環(huán)境下更有可能實(shí)現(xiàn)(李春鳴、韋沛文,1999,張以寬,1999),但無論是采用借貸記賬法,還是增減記賬法,其記賬規(guī)則在記賬憑證庫文件中也只是符號表現(xiàn)的差異而已,它們對會計信息輸出并無影響(莊明來,2001)。同時,充分利用編碼技術(shù),盡可能使各種符號都具有特定內(nèi)涵,是我國記賬憑證結(jié)構(gòu)設(shè)計的未來方向。例如,SAP軟件為采購、銷售、生產(chǎn)三大循環(huán)(或更細(xì)的分類)業(yè)務(wù)各自設(shè)置憑證編號區(qū)間(張小虎,2003),將各區(qū)間的借貸標(biāo)志分別以不同的編碼表示(如固定資產(chǎn)有關(guān)憑證借方以70表示,貸方以75表示,而存貨有關(guān)憑證借方以89表示,貸方以99表示等)。筆者認(rèn)為,以不同編碼作為“借”和“貸”的標(biāo)識以區(qū)分各類別經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的做法是記賬憑證填制方法的一種突破,是對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計要素確認(rèn)的進(jìn)一步細(xì)化。同時,它以數(shù)碼方式與組織單位代碼、日期編碼、記賬憑證編號、會計科目編碼和金額等一連串?dāng)?shù)字符號的連接,無論對財務(wù)數(shù)據(jù)的集成和分析,還是對會計檔案保管等都具有十分重要的意義。

登記賬簿,至今仍然作為各國財務(wù)會計的基本方法。盡管當(dāng)前賬簿仍然要求打印輸出,但財政的《會計核算軟件基本功能規(guī)范》(1994)早已規(guī)定:“在機(jī)內(nèi)總分類賬和明細(xì)分類賬的直接登賬依據(jù)完全相同情況下,總分類賬戶可以用總分類賬戶本期發(fā)生額對照表替代”,以及“可以提供機(jī)內(nèi)會計賬簿的滿頁打印輸出的功能”,這種“以表代賬”和“滿頁打印”的規(guī)定表明了信息化條件下賬簿的功能與作用的逐漸淡化。從理論上說,賬簿中的發(fā)生額登錄只是會計憑證數(shù)據(jù)的位移(莊明來,1997),這種冗余處理完全可以由會計憑證數(shù)據(jù)文件所取代。在電子賬簿仍然存在情況下,今后研究的重點(diǎn),是如何有效地實(shí)現(xiàn)電子化會計憑證、賬簿和報表等數(shù)據(jù)和信息之間的勾稽關(guān)系的實(shí)時自動審核,以確保數(shù)據(jù)與信息的可靠性。

手工會計常用核算形式主要有記賬憑證、匯總記賬憑證、科目匯總表、憑單日記賬和日記總賬等五種,這些根據(jù)企業(yè)規(guī)模、會計人員水平等因素而選擇的核算形式,究其本質(zhì),是為了方便總賬的登錄。而在信息化條件下,無論采用上述的任何一種形式,總賬均可以在瞬間形成,因而,手工會計下的核算形式在信息化之下已經(jīng)沒有存在的必要了。

目前,財務(wù)會計許多方法正在逐漸由電腦自動完成,諸如財務(wù)報表的編制、發(fā)出存貨個別計價、單個存貨項目存貨跌價準(zhǔn)備計提、固定資產(chǎn)折舊計提、職工薪酬計算與分配等。隨著信息技術(shù)應(yīng)用的深入,這種自動完成的范圍將越來越大,有鑒于此,不斷將系統(tǒng)能夠自動完成的方法補(bǔ)充到標(biāo)準(zhǔn)的會計業(yè)務(wù)流程之中,并將其固化于財務(wù)會計軟件,則可望在較大程度上減少人為干預(yù),進(jìn)而提高財務(wù)會計系統(tǒng)數(shù)據(jù)處理的正確性。

五、總結(jié)

財務(wù)會計是一個以處理價值信息為基礎(chǔ)的控制系統(tǒng),因此,按照信息及相關(guān)技術(shù)的控制目標(biāo)(ControlObjectivesforInformationandRelatedTechnology,COBIT)建立一個合理的信息技術(shù)治理架構(gòu)是財務(wù)會計信息化的重要內(nèi)容。財務(wù)會計信息化理論研究要運(yùn)用會計學(xué)、信息管理學(xué)、信息生態(tài)學(xué)等相關(guān)理論和觀點(diǎn),以財務(wù)會計信息系統(tǒng)重構(gòu)為主線,以業(yè)務(wù)流程集成、組織結(jié)構(gòu)集成和服務(wù)集成為重點(diǎn)開展研究。而財務(wù)會計信息化理論研究的目標(biāo),則是要探討在信息化條件下如何建立一種以過去為重心。既面向過去又面向未來的會計觀念,進(jìn)而在實(shí)現(xiàn)財務(wù)會計子系統(tǒng)與ERP系統(tǒng)的其他子系統(tǒng)的功能與信息集成基礎(chǔ)上,構(gòu)建一個基于網(wǎng)絡(luò)平臺的多元化財務(wù)報告理論體系。 新晨

【主要參考文獻(xiàn)】

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第9篇：管理會計基本要素范文

【關(guān)鍵詞】 環(huán)境社會學(xué)； 環(huán)境資源； 環(huán)境資源管理； 環(huán)境報表； 會計科目

【中圖分類號】 F230 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2016）15-0060-08

黨的十將生態(tài)文明建設(shè)與經(jīng)濟(jì)建設(shè)、文化建設(shè)和社會建設(shè)并列，提出生態(tài)文明構(gòu)建是中國特色社會主義事業(yè)總體布局的重要一環(huán)。近期的會計管制與金融發(fā)展、經(jīng)濟(jì)增長關(guān)系的研究發(fā)現(xiàn)，環(huán)境會計管制對于金融經(jīng)濟(jì)存在顯著的正向作用[ 1-2 ]。對于環(huán)境來說，如果會計所描述的基本要素有所遺失的話，以此作為行動和決策的基礎(chǔ)肯定具有誤導(dǎo)作用?，F(xiàn)在的環(huán)境危機(jī)實(shí)際上就是以經(jīng)濟(jì)成功或效率為衡量標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行決策的結(jié)果[ 3-4 ]。顯然，“環(huán)境會計”的研究尤其必要。國內(nèi)會計專家圍繞環(huán)境成本控制、外部污染內(nèi)部化、補(bǔ)償支付等內(nèi)容進(jìn)行了核算方法探析和相關(guān)報表設(shè)計[ 5-9 ]。然而，傳統(tǒng)會計收益計算方法上的改進(jìn)和環(huán)境成本的計量不能直接照搬現(xiàn)有的會計計量模式，20世紀(jì)加拿大、日本及歐洲等的經(jīng)驗均表明，跨學(xué)科方法的選擇成為必然。

從環(huán)境經(jīng)濟(jì)角度看，環(huán)境會計可以提供企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源投入和環(huán)境保護(hù)效果方面的信息，為“環(huán)境成本的效益最大化”服務(wù)[ 10-11 ]。然而，環(huán)境社會學(xué)領(lǐng)域存在兩種不同的觀點(diǎn)：一是“深度生態(tài)化”，強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)制度的改變對于生態(tài)良好進(jìn)化的重要意義；二是“淺生態(tài)化”，關(guān)注在現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)制度下如何從技術(shù)進(jìn)步視角改進(jìn)生產(chǎn)方式，這與環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)視角相符[ 12 ]。目前，我國正處于經(jīng)濟(jì)的創(chuàng)新發(fā)展機(jī)遇期，如何結(jié)合技術(shù)進(jìn)步實(shí)施生產(chǎn)方式的轉(zhuǎn)變尤其緊迫。本文以淺生態(tài)化為基礎(chǔ)，在現(xiàn)有制度背景下，結(jié)合生產(chǎn)方式轉(zhuǎn)變的基本國情，關(guān)注企業(yè)環(huán)境資源管理與會計核算的漸進(jìn)性轉(zhuǎn)變路徑。

在企業(yè)環(huán)境資源管理中，涉及資源的識別、戰(zhàn)略的選擇、資源成本的核算、總體效益的評價。這些問題的解決依賴于對環(huán)境資源和相關(guān)義務(wù)狀況的合理表述，該表述的內(nèi)容將隨著經(jīng)濟(jì)視角向經(jīng)濟(jì)社會視角的擴(kuò)展而更加豐富。如，肖序指出，環(huán)境與生產(chǎn)沖突的解決使得企業(yè)環(huán)境責(zé)任擴(kuò)大、企業(yè)核算范圍擴(kuò)展、會計核算內(nèi)容變化[ 13 ]。因此，筆者初步選擇“環(huán)境報表設(shè)計”進(jìn)行研究，以期實(shí)現(xiàn)對環(huán)境資源管理對象的“廣角化”概述。下文的具體研究將涉及環(huán)境會計對象的認(rèn)定①、確認(rèn)、計量，以及它們之間的核算關(guān)系。

一、企業(yè)環(huán)境資源管理

企業(yè)的經(jīng)營活動處于一定的環(huán)境中，包括自然、經(jīng)濟(jì)、社會等各個方面②。環(huán)境社會學(xué)視角下，這些環(huán)境分類隨著管理實(shí)踐者相互之間交流的“環(huán)境話語”不同而不同，然而，在注重社會建構(gòu)的同時關(guān)注自然真實(shí)，在傾心于社會結(jié)構(gòu)上的解釋時關(guān)注物理或環(huán)境上的解釋，這些正是現(xiàn)代環(huán)境社會學(xué)的要義，它區(qū)別于古典社會學(xué)之后現(xiàn)代社會學(xué)的主張，后者強(qiáng)調(diào)社會學(xué)的心理學(xué)基礎(chǔ)。相關(guān)社會學(xué)家認(rèn)為，通過社會工程實(shí)現(xiàn)平等時社會的成長和進(jìn)步在持續(xù)的科技發(fā)展下是無止境的?？墒?，來自環(huán)境現(xiàn)象的限制，人類、其他動物、水、土地、空氣等最大可能意義上的群體，它們共同形成的緊密聯(lián)系（生態(tài)）與社會的沖突使得人們的自然觀與社會公平問題緊密相關(guān)，此時，可持續(xù)性（sustainability）、環(huán)境正義（environmental justice）及自然權(quán)利（right of nature）被自然地提上環(huán)境社會學(xué)日程[ 14 ]。顯然，“對資源稀缺性的認(rèn)識”、“對其利用時的不平等”、“對其補(bǔ)償時的義務(wù)界定”將成為環(huán)境資源管理中的主要議題。

為了提升管理的經(jīng)濟(jì)效率，企業(yè)實(shí)施分工協(xié)作，進(jìn)而產(chǎn)生對象分類的必要。在圍繞企業(yè)投入和產(chǎn)出進(jìn)行管理對象分類時，我們可以將“環(huán)境資源”劃分為“自然資源”與“人力資源”兩類。前者又可以根據(jù)管理控制的可行性分為兩類：一是可控的，強(qiáng)調(diào)貨幣計量；二是非可控（或廣義可控）的，關(guān)注貨幣、非貨幣（間接貨幣）計量及計算性實(shí)務(wù)的擴(kuò)展。環(huán)境會計實(shí)踐中，更多地采用狹義的環(huán)境資源――自然資源。其中，可控的環(huán)境資源包括土地、水、森林、礦產(chǎn)等，非可控的包括空氣等。在管理控制實(shí)踐中，人們對于可控的資源主要通過事前計劃并實(shí)施控制以達(dá)到節(jié)約的目的，而對于非可控資源的使用主要通過事前、事后的評估進(jìn)行約束。具體表現(xiàn)為：一方面是傳統(tǒng)財務(wù)會計中資產(chǎn)的確認(rèn)與計量，成本支出的核算；另一方面是環(huán)境評價（環(huán)境審計）工作。

管理控制是實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略與任務(wù)的對接工作[ 15 ]，其受廣義的企業(yè)環(huán)境資源的約束。在管理控制實(shí)踐中，傳統(tǒng)的財務(wù)會計核算僅僅關(guān)注部分可控的自然資源，而環(huán)境評價主要針對具體項目實(shí)施的區(qū)域之內(nèi)、時間窗口之中的貨幣化與數(shù)量化資源消耗進(jìn)行評估。兩類活動的主要差異源于對“不確定性與可控性”的分類：當(dāng)目標(biāo)的不確定性和因果關(guān)系的不確定性較低時，“結(jié)構(gòu)性決策”下法則、規(guī)則清晰且可計算，傳統(tǒng)會計系統(tǒng)即可滿足投資、庫存、信用等決策的信息需要；當(dāng)目標(biāo)不確定性和因果不確定性較高時，決策中基于目標(biāo)協(xié)調(diào)的“選擇性信息分配”需要考慮，決策的“問題、難點(diǎn)、假設(shè)、原則等”均需界定，此時傳統(tǒng)“提供答案”的會計被“提供決策幫助”的會計替代，會計具有了特殊的組織意義和價值[ 16 ]。而且，外部環(huán)境的復(fù)雜性和變動性使得企業(yè)經(jīng)營活動中企業(yè)的社會性增大，組織結(jié)構(gòu)變革、環(huán)境方面的信息甄別、管理控制系統(tǒng)更新變得必不可少[ 17 ]。顯然，正是對于計量或“清晰且可計算”的關(guān)注使得更多的不確定、不可控環(huán)境資源被排除在傳統(tǒng)會計核算體系之外。當(dāng)然，這一問題的根源在于，“理性人對于激勵作出反應(yīng)”，消費(fèi)導(dǎo)向、收入導(dǎo)向的經(jīng)濟(jì)制度決定了企業(yè)為了利潤僅僅關(guān)注投入的最小化及產(chǎn)出的最大化。即，基于“社會”的部分自然資源不被包括在財務(wù)會計的計量之中。

當(dāng)然，隨著企業(yè)實(shí)踐者對文化和行為的深入認(rèn)知，環(huán)境不確定性將被合理嵌入信息系統(tǒng)和控制系統(tǒng)之中③，傳統(tǒng)的財務(wù)會計核算與關(guān)注環(huán)境的管理會計核算將相互轉(zhuǎn)化且內(nèi)容重合，例如，管理會計（環(huán)境評價、環(huán)境審計）下的成熟技術(shù)會被應(yīng)用到財務(wù)會計的實(shí)踐中，同樣財務(wù)會計的經(jīng)濟(jì)術(shù)語自然地被應(yīng)用于管理會計等，如圖1。

二、環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債及環(huán)境權(quán)益：定義

在傳統(tǒng)財務(wù)會計核算中，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源通過定義“資產(chǎn)”進(jìn)行解釋和分析，進(jìn)而介入企業(yè)管理之中，但是，經(jīng)濟(jì)社會生活中人與環(huán)境的沖突使得“經(jīng)濟(jì)資源”及“資產(chǎn)定義”難以符合調(diào)解和紓困的要求，資產(chǎn)定義的擴(kuò)展及其相關(guān)概念的界定就成為必要。另外，“理性人對于激勵作出反應(yīng)”，合理擴(kuò)展資產(chǎn)、負(fù)債及權(quán)益的內(nèi)涵必然會引導(dǎo)人們在管理企業(yè)時真正關(guān)注那些以往遺漏的可控資產(chǎn)、之前忽略的負(fù)債和可能存在的權(quán)益④。

（一）環(huán)境資產(chǎn)

環(huán)境資產(chǎn)本質(zhì)上是社會建構(gòu)性的，隨著政府、企業(yè)對環(huán)境資源的認(rèn)識和技術(shù)控制變化而變化。我們可以通過法律責(zé)任識別、經(jīng)濟(jì)計量、社會責(zé)任擴(kuò)展依次給予界定，具體如表1。

從資源、資產(chǎn)到環(huán)境資產(chǎn)，體現(xiàn)了人們對于自然、生態(tài)認(rèn)知的過程。在表1中，對于一切自然和相關(guān)的生態(tài)，我們可以從國家、地域、人類的基本“自然權(quán)利”和“自然責(zé)任”出發(fā)，通過“法律”、“道義”確定人類對自然的占有，一切自然資源應(yīng)該屬于人類活動的基礎(chǔ)，也應(yīng)該成為通過習(xí)俗、慣例和法律界定的對象，當(dāng)然這更多意義上是針對具體實(shí)物的。隨著經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展，“資本主義”制度得以建立，“消費(fèi)跑步機(jī)”、“生產(chǎn)跑步機(jī)”及功利主義（目標(biāo)導(dǎo)向）的主流化，使得人們對自然的認(rèn)識除了法律的基本要求更關(guān)注“稀缺性”，重點(diǎn)轉(zhuǎn)移到了對資源的競爭和配置上，此時關(guān)注的對象明確指向政府、企業(yè)可以有效利用的部分稀缺自然資源，基于利潤的可貨幣計量也成為人們對自然資源管理的基本要求。但是，經(jīng)濟(jì)問題中存在的公平與正義等社會問題使得人們意識到，被人所忽略的“基本”權(quán)利中“空氣”、“森林”及“生態(tài)”必須重新得到關(guān)注，跟“人與人”相關(guān)的社會性自然資源應(yīng)該成為挽救經(jīng)濟(jì)的支點(diǎn)，“公平及外部性”成為界定管理內(nèi)容對象的標(biāo)準(zhǔn)，此時，我們的基本要求不僅是貨幣計量，而且是非貨幣化或可貨幣替代的計量。

顯然，環(huán)境資產(chǎn)是管理主體在環(huán)境管理活動中擁有的可計量的環(huán)境資源⑤。其中，環(huán)境資源的廣泛性、計量屬性與單位的多樣性是環(huán)境資產(chǎn)與傳統(tǒng)會計資產(chǎn)的主要區(qū)別。在具體認(rèn)定環(huán)境資產(chǎn)時⑥，應(yīng)該從傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)角度過渡到社會角度。除了可直接貨幣計量的環(huán)境資源，非直接貨幣計量的也應(yīng)包括到環(huán)境資產(chǎn)中，只要產(chǎn)權(quán)（基本權(quán)利）清晰、可計量，當(dāng)其與企業(yè)的生產(chǎn)相關(guān)時，部分非擁有和控制的環(huán)境資源也應(yīng)該體現(xiàn)在資產(chǎn)中。這與許家林、孟凡利等關(guān)于環(huán)境資產(chǎn)的定義并不完全一致，其強(qiáng)調(diào)“貨幣計量”的必要性，然而關(guān)注公平與外部性要求我們必須確認(rèn)一切可計量的資產(chǎn)。

（二）環(huán)境負(fù)債

可持續(xù)發(fā)展是環(huán)境社會學(xué)的基本理論命題，其必要條件是“始終不變的自然資本‘儲備’”[ 18 ]。此概念強(qiáng)調(diào)公平分配和使用環(huán)境資源才可能保證發(fā)展的資源基礎(chǔ)不會枯竭[ 19 ] ⑦。其中，“公平”既涉及“代際欠債”的明確，又包括主體與環(huán)境費(fèi)用（資產(chǎn)）相關(guān)的義務(wù)確定。

與資產(chǎn)的界定相關(guān)，負(fù)債的定義涉及對法律、經(jīng)濟(jì)和社會的漸進(jìn)性認(rèn)識。但是，目前政府和企業(yè)僅僅考慮可計量的、可合理估計的義務(wù)，而且是貨幣性的強(qiáng)制義務(wù)。筆者認(rèn)為，理論上應(yīng)該存在兩種負(fù)債：一是與資產(chǎn)對應(yīng)的權(quán)益或廣義的負(fù)債，只要人類利用或指向自然，認(rèn)定了資產(chǎn)，就應(yīng)該同時認(rèn)定與資產(chǎn)對應(yīng)的未來會“完整放棄認(rèn)定”的負(fù)債；二是與損害資產(chǎn)對應(yīng)的狹義的負(fù)債，當(dāng)利用部分的認(rèn)定資產(chǎn)時，針對未來使其完整化的支出，認(rèn)定為負(fù)債。目前，國外在“環(huán)境評估、環(huán)境審計或環(huán)境管理會計”中關(guān)注技術(shù)方法應(yīng)用下的可量化及實(shí)踐中的“不確定性”，使得更多的環(huán)境負(fù)債以“或有負(fù)債”的形式在財務(wù)報表附注中予以披露。鑒于會計信息的“可比較”和“一致性”，筆者將狹義上的負(fù)債認(rèn)定為環(huán)境負(fù)債。

顯然，環(huán)境負(fù)債是政府、企業(yè)對已消耗環(huán)境資源的一種補(bǔ)償義務(wù)，其與資產(chǎn)的認(rèn)識和定義相伴而生。它是與環(huán)境成本（資產(chǎn)）相關(guān)的義務(wù)。在履行義務(wù)的支出金額和時間不確定的情況下，環(huán)境負(fù)債往往也被稱為“環(huán)境負(fù)債準(zhǔn)備”。

針對上述界定，當(dāng)污染治理成本、健康賠償成本和調(diào)查研究成本⑧等發(fā)生時，企業(yè)便可認(rèn)定負(fù)債的發(fā)生，環(huán)境負(fù)債的記錄將伴隨資產(chǎn)的當(dāng)期費(fèi)用化、累計環(huán)境管理基金的提?。O少數(shù)情況下），同時也將取決于企業(yè)與環(huán)境相關(guān)的資產(chǎn)減值的計提。理論上，這些最終影響到公司當(dāng)期費(fèi)用的配比。⑨

（三）環(huán)境權(quán)益

根據(jù)上文對于“廣義的負(fù)債”的分析，當(dāng)環(huán)境負(fù)債僅僅認(rèn)定為“狹義的負(fù)債”時，那“廣義的負(fù)債”的剩余部分應(yīng)該屬于權(quán)益。政府、企業(yè)指向某環(huán)境資源時，就同時產(chǎn)生了對應(yīng)的“權(quán)益”。這種權(quán)益在他們基于“生態(tài)穩(wěn)定”的判斷向大自然完整歸還“資源”時才會解除。環(huán)境權(quán)益對應(yīng)于環(huán)境資產(chǎn)中未污染、未減值的凈資產(chǎn)，是環(huán)境資產(chǎn)中真正對于管理主體可以計量和享有的部分。具體而言，對于國家所有的資源由國家享有權(quán)益，例如，政府直接投資――礦產(chǎn)的儲量；又如，政府撥入的專項資金；再如，政府收取的補(bǔ)償基金。而企業(yè)投資的資源則應(yīng)由企業(yè)享有所有權(quán)，例如，承包后所培育的林木。

顯然，環(huán)境權(quán)益是管理主體可以計量和享有的環(huán)境資產(chǎn)部分。然而，在淺生態(tài)化下，政府、企業(yè)占用環(huán)境資產(chǎn)后會將其服務(wù)于經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展，這是資本增值的內(nèi)在要求。以下，本文的會計分析自然轉(zhuǎn)移到傳統(tǒng)會計核算流程上，關(guān)注環(huán)境資產(chǎn)的運(yùn)用。

三、要素的實(shí)踐呈現(xiàn)：確認(rèn)與計量

概觀會計歷史，會計實(shí)踐的關(guān)注點(diǎn)從“資產(chǎn)”到“利潤”，再由“利潤”到“資產(chǎn)”，呈現(xiàn)出重心轉(zhuǎn)移的“否定之否定”⑩，從關(guān)注資產(chǎn)保值，到追求利潤的最大化，再到資產(chǎn)持續(xù)性增值?；诃h(huán)境社會視角，對于三要素“資產(chǎn)”、“負(fù)債”、“利潤”的關(guān)注將進(jìn)一步由解釋“利潤”向“企業(yè)真實(shí)目標(biāo)”轉(zhuǎn)變{11}，從關(guān)注股東的利潤轉(zhuǎn)向追求實(shí)體價值持續(xù)的增加{12}。但是，由于金額與時間上的不確定性，核算涉及兩類事項或交易，即“可確認(rèn)項目”和“或有項目”。對于或有項目，主要通過表外進(jìn)行披露{13}；而對于確定性項目，則通過會計核算流程下的確認(rèn)、計量方法進(jìn)行處理，并列入報表中。下述分析中僅關(guān)注后者。

（一）核算的步驟與方法

第一步：資產(chǎn)――環(huán)境資源的分類列示

環(huán)境資產(chǎn)可以分類確認(rèn)于“遞耗資產(chǎn)”科目下。具體的計量，以礦產(chǎn)為例，可以根據(jù)“低價法”、“收益現(xiàn)值法”、“市價法”進(jìn)行計量；對于森林等（不包括氣候資源、海洋生物資源），可以根據(jù)“收獲收益現(xiàn)值法”、“種植輪作最優(yōu)法”、“成本法”進(jìn)行計量。環(huán)境資產(chǎn)也可以分類確認(rèn)于“生態(tài)資產(chǎn)”科目下{14}。在具體的計量中，對于水等（生態(tài)性）環(huán)境資源，可通過“預(yù)防支出法”進(jìn)行計量；對于土地（生態(tài)性）環(huán)境資源，可通過“重置成本法”進(jìn)行計量；對于空氣（生態(tài)性）環(huán)境資源，可以采用“替代市場法――旅行費(fèi)用法、工資差額法”進(jìn)行計量。

第二步：費(fèi)用――各個資產(chǎn)項目的收入配比{15}

從環(huán)境會計各要素之間的聯(lián)系來看，無不以環(huán)境成本作為中心環(huán)節(jié)來進(jìn)行{16}。環(huán)境資產(chǎn)價值減值、環(huán)境污染治理工程的計價、環(huán)境負(fù)債的形成、環(huán)境收益的產(chǎn)生均伴隨著“資產(chǎn)化或費(fèi)用化”。顯然，環(huán)境會計的中心是環(huán)境資產(chǎn)如何消耗，并與收入相配比，即環(huán)境成本的確認(rèn)、計量。

企業(yè)在收入實(shí)現(xiàn)時，作為“遞耗資產(chǎn)”入賬的礦產(chǎn)、油田、森林等隨著開發(fā)和使用，其價值應(yīng)分期折耗，并確認(rèn)為成本，具體計入的會計科目應(yīng)為“折耗費(fèi)用”。這可以使自然資源得到合理補(bǔ)償，使得自然資源和生態(tài)環(huán)境有償耗用制度的實(shí)施變得可行。同時，在自然資源經(jīng)營過程中，企業(yè)可能需要向社會的人（政府）進(jìn)行補(bǔ)償支付，如向政府繳納“環(huán)境補(bǔ)償費(fèi)”、因排污等需要繳納“環(huán)境保護(hù)費(fèi)”等，具體計入的會計科目應(yīng)為“環(huán)境費(fèi)用”（或“管理費(fèi)用”）。當(dāng)然，對于排污等也可以根據(jù)采購、生產(chǎn)、銷售環(huán)節(jié)的具體發(fā)生，分別計入原材料、生產(chǎn)成本、銷售費(fèi)用{17}。此外，確認(rèn)、計量礦產(chǎn)品等在銷售和自用時應(yīng)交的稅額，一般采用的會計科目為“主營業(yè)務(wù)稅金及附加――資源稅”。

第三步：負(fù)債――可能的外部性與內(nèi)部性影響

企業(yè)資產(chǎn)、費(fèi)用的確認(rèn)和計量伴隨著負(fù)債的發(fā)生，初始認(rèn)定的資產(chǎn)，其對應(yīng)負(fù)債的確認(rèn)和計量往往由經(jīng)營期初的評估決定，而經(jīng)營中資產(chǎn)損害（費(fèi)用）對應(yīng)的負(fù)債需要結(jié)合費(fèi)用逐一進(jìn)行認(rèn)定。{18}

如果采用債務(wù)方式獲得資源使用權(quán)，應(yīng)該采用科目“長期應(yīng)付款――政府（或國家）”；如果采用租賃方式獲得資源使用權(quán)，應(yīng)該采用科目“長期應(yīng)付款――應(yīng)付資源租賃款”；對于合理開發(fā)和人工再造引起未實(shí)現(xiàn)的遞耗資產(chǎn)、生態(tài)資產(chǎn)增值，應(yīng)該采用科目“未實(shí)現(xiàn)增值”，當(dāng)實(shí)現(xiàn)時再轉(zhuǎn)入“留存收益”；當(dāng)環(huán)境降級時，支付生態(tài)環(huán)境破壞補(bǔ)償費(fèi)，應(yīng)該采用科目“應(yīng)付環(huán)境補(bǔ)償費(fèi)”；因排污等需要繳納環(huán)境保護(hù)費(fèi)等，應(yīng)該采用科目“應(yīng)付環(huán)境保護(hù)費(fèi)――應(yīng)付排污費(fèi)”；在核算資源稅時，應(yīng)該采用科目“應(yīng)交稅金――應(yīng)交資源稅”。

第四步：收益――配比結(jié)果的計算{19}

環(huán)境收益的確認(rèn)是配比的自然結(jié)果，主要在于考察環(huán)境費(fèi)用所帶來的損益大小。在產(chǎn)品出售時，“折耗費(fèi)用”轉(zhuǎn)作“銷售成本”，未售出部分的折耗費(fèi)用占用計入“存貨”。與環(huán)境資源補(bǔ)償、保護(hù)（排污）相關(guān)的“環(huán)境費(fèi)用――環(huán)境補(bǔ)償費(fèi)、環(huán)境保護(hù)費(fèi)”（或“管理費(fèi)用”）也予以扣除{20}；同時，與“排污”相關(guān)的原材料消耗、生產(chǎn)成本、銷售費(fèi)用，將給予扣除。另，“資源稅”也將從收入中扣除。此時，被配比的環(huán)境相關(guān)的收入主要包括；資源開發(fā)、利用、配置、儲存、替代等實(shí)現(xiàn)的收益，“三廢”利用收益，環(huán)保資產(chǎn)的盤盈、處置收益（含無形資產(chǎn)），“三廢”產(chǎn)品的相關(guān)稅收減免、債務(wù)利息的扣減、政府對污染治理的補(bǔ)助或獎勵。

第五步：權(quán)益――基于激勵的環(huán)境資源產(chǎn)權(quán)

如資產(chǎn)認(rèn)定部分所述，在國家投入遞耗資產(chǎn)時，即可形成政府所屬的環(huán)境權(quán)益，采用“環(huán)境資本――政府（或國家）”會計科目進(jìn)行核算。當(dāng)合理開發(fā)和人工再造引起“未實(shí)現(xiàn)的遞耗資產(chǎn)增值”，應(yīng)該將其確認(rèn)至負(fù)債性科目“未實(shí)現(xiàn)增值”中，當(dāng)實(shí)現(xiàn)時再轉(zhuǎn)入會計科目“留存收益”。當(dāng)然，在“留存收益”科目下還需要確認(rèn)與收益相關(guān)的權(quán)益積累。

上述流程中的確認(rèn)與計量、計量屬性的選擇側(cè)重于現(xiàn)在和未來。如在礦產(chǎn)資源計量中，運(yùn)用“低價法”、“收益現(xiàn)值法”、“市價法”等方法。因為環(huán)境會計核算更多地與價值評估相關(guān)，若選擇“歷史成本”計量屬性將使環(huán)境會計信息缺乏相關(guān)性。顯然，“現(xiàn)行成本”和“未來貼現(xiàn)視角”的計量將使環(huán)境會計信息更具有“相關(guān)性”。

（二）會計的等式

在上述會計核算流程中，可看到環(huán)境問題的財務(wù)影響主要涉及環(huán)境資產(chǎn)減值、環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債和環(huán)境效益四個方面。財務(wù)影響的前兩個方面主要涉及環(huán)境資產(chǎn)的費(fèi)用化及其與相關(guān)收入的配比問題。隨著環(huán)境資產(chǎn)的運(yùn)用，相關(guān)的預(yù)防和治理不僅要求額外資源的消耗而且引起自身價值的損耗，例如監(jiān)測支出、排污費(fèi)、罰款與賠付、污染清理、環(huán)境管理費(fèi)用等；又如改良、清理、處置等活動。當(dāng)然，環(huán)境資產(chǎn)減值、環(huán)境成本還將包括傳統(tǒng)會計核算中包含的環(huán)境資源消耗。財務(wù)影響的后兩個方面主要涉及與環(huán)境資產(chǎn)形成和消耗相伴的義務(wù)。無論是環(huán)境資產(chǎn)的認(rèn)定和取得，還是后續(xù)的直接和額外消耗，分別對應(yīng)于未來將“放棄認(rèn)定和取得”的義務(wù)、與消耗相伴的義務(wù)，以及消耗相伴的收益減少和增加。例如環(huán)境污染治理支出的預(yù)提，又如利用“三廢”產(chǎn)生的產(chǎn)品收入及享受的稅收優(yōu)惠、環(huán)保貸款的利息節(jié)約、政府對企業(yè)環(huán)境污染治理工程的財政補(bǔ)貼等。根據(jù)上文環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債及環(huán)境權(quán)益的界定，結(jié)合“價值流轉(zhuǎn)”{21}和會計核算流程，以上項目（要素）必然符合基本的會計要素等式（1）和（2），公式（2）包括期間的費(fèi)用和收益。

資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益 （1）

資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益+（期間收益-期間費(fèi)用）

（2）

在以上公式中，權(quán)責(zé)發(fā)生制會計所強(qiáng)調(diào)的責(zé)任與義務(wù)之?dāng)U展自然地體現(xiàn)了環(huán)境資源的占有所帶來的資產(chǎn)與負(fù)債的對稱性，而廣義的負(fù)債則擴(kuò)展為負(fù)債與所有者權(quán)益。

四、環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表設(shè)計

企業(yè)的環(huán)境資源管理需要會計信息的支持。企業(yè)環(huán)境管理體系一般均包括對外公布的環(huán)境報告書，披露企業(yè)活動對環(huán)境發(fā)生的影響和為削減對環(huán)境不利影響而進(jìn)行的努力，其中，環(huán)境報表具有十分重要的地位{22}。然而“我國現(xiàn)行的企業(yè)財務(wù)報告體系由于偏重于反映傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)受托責(zé)任，忽視了對環(huán)境受托責(zé)任的反映，從而無法滿足信息使用者對企業(yè)環(huán)境信息的需求。”[ 20 ]因此，借助環(huán)境法規(guī)、規(guī)章、政策促進(jìn)環(huán)境信息生產(chǎn)和披露的優(yōu)勢[ 21-22 ]，結(jié)合我國環(huán)境核算的具體業(yè)務(wù)進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化的報表設(shè)計，將有助于企業(yè)環(huán)境報告的改進(jìn)。但是，與李建發(fā)和的觀點(diǎn)不同，筆者認(rèn)為在獨(dú)立報告模式和補(bǔ)充報告模式選擇上，應(yīng)該是后者，因為政策導(dǎo)向的信息生產(chǎn)強(qiáng)調(diào)標(biāo)準(zhǔn)化，而獨(dú)立報告模式的內(nèi)容往往是全面、不可比、個性化的。對于獨(dú)立環(huán)境報告模式的具體內(nèi)容，筆者認(rèn)為可以通過“環(huán)境會計操作指引”，實(shí)施自愿披露，并通過數(shù)據(jù)庫建設(shè)形成各個單位關(guān)于環(huán)境影響技術(shù)指標(biāo)統(tǒng)計表，具體可以涉及“企業(yè)簡介與環(huán)境方針、環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)指標(biāo)和實(shí)際指標(biāo)、廢棄物、產(chǎn)品包裝、產(chǎn)品、污染排放、再循環(huán)使用等信息，環(huán)境會計信息（包括環(huán)境支出、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境治理準(zhǔn)備金、環(huán)境收入等），環(huán)境業(yè)績信息（環(huán)境治理與投資、獎勵等），環(huán)境審計報告等”環(huán)境資源管理基礎(chǔ)信息。

結(jié)合以上二、三部分的論述，在補(bǔ)充報告模式下，筆者列示了傳統(tǒng)資產(chǎn)負(fù)債表和環(huán)境資源資產(chǎn)負(fù)債表的差異，設(shè)計了未來可行的包括“環(huán)境會計科目”的資產(chǎn)負(fù)債報表格式，具體如表2、表3。顯然，在當(dāng)前階段應(yīng)該對傳統(tǒng)報表遺漏的環(huán)境資源相關(guān)“會計科目”給予添加，例如環(huán)境資本，并對傳統(tǒng)報表的合并項目進(jìn)行單獨(dú)列示，例如權(quán)益、資產(chǎn)、負(fù)債等部分的分類列示。需要指出的是，在已有環(huán)境會計核算中負(fù)債部分包括“長期應(yīng)付款――國家”，權(quán)益部分包括“環(huán)境資本――國家”，鑒于政府是國家的實(shí)體，應(yīng)該在今后實(shí)踐中將“國家”改為“政府”；另，“環(huán)境補(bǔ)償費(fèi)”和“環(huán)境保護(hù)費(fèi)”在傳統(tǒng)核算中采用“管理費(fèi)用”科目，改進(jìn)后應(yīng)該統(tǒng)一采用“環(huán)境費(fèi)用”核算，并分類列示。

總體而言，在企業(yè)初始階段，應(yīng)該將環(huán)境資產(chǎn)與環(huán)境權(quán)益（或環(huán)境負(fù)債）作對稱性處理。但是，當(dāng)企業(yè)在經(jīng)營活動中出現(xiàn)資產(chǎn)損耗或增加時，會對應(yīng)發(fā)生負(fù)債或權(quán)益的減少或增加，此時，這種“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”的關(guān)系便存在于表3（環(huán)境資源資產(chǎn)負(fù)債表）之中，這即是筆者對匯總信息的完整性報告。

五、結(jié)論與啟示

環(huán)境會計的基本使命是計量環(huán)境資源的存量與流量，并核算其中的效益。雖然實(shí)踐中往往以物理化學(xué)量作為計量單位反映企業(yè)環(huán)境負(fù)荷的減少情況，包括資源和能源消耗的節(jié)約、“三廢”污染物質(zhì)排放量的減少、廢棄物再生回收和利用數(shù)量等，但是貨幣計量環(huán)境會計要素的變動金額不僅包括環(huán)境成本支出、相關(guān)資產(chǎn)減值和環(huán)境負(fù)債，而且也包括企業(yè)因環(huán)境保護(hù)活動而獲得的環(huán)保經(jīng)濟(jì)效益等一類經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出數(shù)據(jù)。

通過基于環(huán)境資源的管理和核算分析，筆者認(rèn)為，在淺生態(tài)化、可持續(xù)發(fā)展理念下可以對傳統(tǒng)財務(wù)會計報表的“會計科目”進(jìn)行擴(kuò)充。這有助于管理中“利潤最大化”向“企業(yè)真實(shí)目標(biāo)”的轉(zhuǎn)變，將漸進(jìn)地緩和企業(yè)與自然的沖突。在短期內(nèi)，對于環(huán)境會計準(zhǔn)則制定而言，可以就具體要素的分類核算、列報進(jìn)行補(bǔ)充；在未來的一段時期，就如何進(jìn)行環(huán)境報告而言，可以基于本文的邏輯進(jìn)行獨(dú)立的環(huán)境會計報告建設(shè)。另外，本研究對于目前“區(qū)域環(huán)境資源資產(chǎn)負(fù)債表”的編制、“生態(tài)資源數(shù)據(jù)庫”的數(shù)據(jù)分類具有借鑒作用。顯然，在生態(tài)文明建設(shè)中，這些工作的開展將為企業(yè)、政府的環(huán)境績效考核提供堅實(shí)、可靠的基礎(chǔ)，有助于政府、企業(yè)“環(huán)境正反饋”的實(shí)踐工作。

此外，文章存在一些不足之處：一未對成本核算問題進(jìn)行明確論述；二未涉及環(huán)境收益方面的具體信息（損益表相關(guān)問題）。這些同“資產(chǎn)負(fù)債表”的列報一樣是基礎(chǔ)性的，將在今后的研究中進(jìn)行探索和完善。

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