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第1篇：初級會計稅務(wù)范文

1、內(nèi)資企業(yè)捐贈支出的會計處理。捐贈人捐贈資產(chǎn)，是對企業(yè)的一種無償援助行為，內(nèi)資企業(yè)在會計核算時，不分公益、救濟(jì)性捐贈和非公益、救濟(jì)性捐贈，一律在“營業(yè)外支出”科目核算。

2、內(nèi)資企業(yè)捐贈支出的稅務(wù)處理。稅法對納稅人捐贈支出的限制主要有：

①納稅人直接向受贈人的捐贈不允許扣除。

②納稅人（金融保險企業(yè)除外）用于公益、救濟(jì)性捐贈，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除，超過部分不得扣除。金融、保險企業(yè)用于公益、救濟(jì)性捐贈在不超過企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額1.5%的標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)的可以據(jù)實(shí)扣除，超過部分不予扣除（稅法限定其捐贈必須通過中國境內(nèi)非營利的社會團(tuán)體或各級政府）。

社會力量通過國家批準(zhǔn)成立的非營利性的公益組織或國家機(jī)關(guān)對宣傳文化事業(yè)的捐贈，納入公益性捐贈范圍，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，納稅人繳納企業(yè)所得稅時，在年度應(yīng)納稅所得額10%以內(nèi)的部分，可在計算應(yīng)納稅所得額時予以扣除。

③一些公益、救濟(jì)性捐贈允許在計算所得額時全額扣除。

從以上規(guī)定不難看出，稅法為防止企業(yè)借捐贈轉(zhuǎn)移利潤或國有資產(chǎn)，對企業(yè)的捐贈行為作出了諸多限制。同時，國稅發(fā)[2003]45號文（以下簡稱“新規(guī)定”）又規(guī)定：企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工和外購的原材料、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和有價證券（商業(yè)企業(yè)包括外購商品）用于捐贈，應(yīng)分解為按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。

企業(yè)對外捐贈，除符合稅收法律法規(guī)規(guī)定的公益救濟(jì)性捐贈外，一律不得在稅前扣除。在此要注意：新規(guī)定把視同銷售的所得也并入應(yīng)納稅所得額，使所得稅制更趨完善，同時也巧妙地和流轉(zhuǎn)稅制結(jié)合起來，這和財稅字[1996]079號文件規(guī)定的“企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)性機(jī)構(gòu)、捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面時，應(yīng)視同對外銷售處理。其產(chǎn)品的銷售價格，應(yīng)參照同期同類產(chǎn)品的市場銷售價格；沒有參照價格的，應(yīng)按成本加合理利潤的方法組成計稅價格”的精神是一致的。

在處理視同銷售業(yè)務(wù)涉及的稅金時還需注意：按照稅法規(guī)定，企業(yè)捐贈貨物，需要繳納增值稅，若屬于消費(fèi)稅的納稅范圍，還需要繳納消費(fèi)稅：如果捐贈的是不動產(chǎn)，需要繳納營業(yè)稅，但捐贈無形資產(chǎn)，由于不屬于有償轉(zhuǎn)讓，所以不用繳納營業(yè)稅。

二、關(guān)于受贈收入所涉及的會計處理和稅務(wù)處理差異分析

1、內(nèi)資企業(yè)受贈收入的會計處理。會計上把受捐贈資產(chǎn)計入資本公積，其中把接受的現(xiàn)金捐贈計入“接受現(xiàn)金捐贈”明細(xì)科目（可以轉(zhuǎn)增資本），把接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈計入“接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”明細(xì)科目（不能轉(zhuǎn)增資本），這主要是根據(jù)兩種不同的資產(chǎn)轉(zhuǎn)增資本的能力不同而設(shè)置的。

2、受贈收入的稅務(wù)處理。企業(yè)接受捐贈，尤其是接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)，并沒有實(shí)際的貨幣流入，會計上將其計入“資本公積”，屬于所有者權(quán)益；而按照新規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)不論接受貨幣性的還是非貨幣性的捐贈，均作為收益處理，并入當(dāng)期的應(yīng)納稅所得（新規(guī)定接近于外商投資企業(yè)對捐贈收入的處理，為內(nèi)外資企業(yè)所得稅的合并奠定了基礎(chǔ)），這樣又形成一項(xiàng)永久性差異，需在年終所得稅匯算清繳時做納稅調(diào)整。

那么該如何調(diào)整呢？筆者認(rèn)為，無論是接受現(xiàn)金捐贈還是非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈，會計處理時只需按確定的價值計入資本公積，年末所得稅匯算清繳時作為一項(xiàng)永久性差異，將資本公積調(diào)入應(yīng)納稅所得額即可。這樣處理是符合稅法規(guī)定的，因?yàn)槎惙ㄒ?guī)定是“并入當(dāng)期的應(yīng)納稅所得”，而非單筆進(jìn)行所得稅處理，何況單筆進(jìn)行所得稅處理，也不符合企業(yè)所得稅“按年計算，分月或者分季預(yù)繳，年終匯算清繳”的特點(diǎn)。

三、關(guān)于內(nèi)資企業(yè)接受捐贈時的有爭議的問題

1、內(nèi)資企業(yè)接受現(xiàn)金捐贈要不要立即征收所得稅？

在國家稅務(wù)總局于2003年4月24日下發(fā)《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》(國稅發(fā)［2003］45號)(以下簡稱45號文)之前，原有政策認(rèn)為內(nèi)資企業(yè)接受實(shí)物資產(chǎn)捐贈不立即征收所得稅。因?yàn)閮?nèi)資企業(yè)由于接受實(shí)物資產(chǎn)捐贈一般情況下金額較高，且接受捐贈時沒有現(xiàn)金流入，如果征稅，企業(yè)反而需要立即交出大筆的現(xiàn)金，可能會影響企業(yè)正常的經(jīng)營業(yè)務(wù)，所以實(shí)物捐贈不立即征收所得稅，相應(yīng)的稅法規(guī)定，對接受捐贈的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)不能稅前計提折舊或攤銷。但當(dāng)接受捐贈的實(shí)物資產(chǎn)處置時，接受捐贈的企業(yè)有相當(dāng)?shù)默F(xiàn)金流入，則應(yīng)繳納稅金。而45號文規(guī)定對內(nèi)資企業(yè)接受的貨幣性資產(chǎn)，須并入當(dāng)期的應(yīng)納稅所得，依法計算繳納企業(yè)所得稅。其理由主要是其一，接受現(xiàn)金捐贈導(dǎo)致企業(yè)現(xiàn)金流入，交納稅金不會影響其正常生產(chǎn)經(jīng)營；其二，接受現(xiàn)金捐贈后，企業(yè)可以立即動用該筆資金購入企業(yè)需要的實(shí)物資產(chǎn)，并可在稅前列支該項(xiàng)實(shí)物資產(chǎn)的折舊及其他成本，造成企業(yè)利潤減少，相應(yīng)所得稅減少，這與接受實(shí)物資產(chǎn)捐贈產(chǎn)生不同的效果。

2、內(nèi)資企業(yè)接受現(xiàn)金捐贈，年終根據(jù)清算結(jié)果，按接受捐贈的現(xiàn)金原計算的應(yīng)交的所得稅與實(shí)際應(yīng)交所得稅的差額如何處理？

正確的處理方式應(yīng)該是借記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”科目，貸記“資本公積-接受現(xiàn)金捐贈”科目。

眾所周知，所得稅的稅基是公司應(yīng)稅收入總額減除法定扣除項(xiàng)目后的余額，征稅對象為按一定方法計算的凈收益，而無法單獨(dú)核算企業(yè)成千上萬的單個項(xiàng)目應(yīng)征的所得稅，所以內(nèi)資企業(yè)收到現(xiàn)金捐贈時應(yīng)按接受捐贈的現(xiàn)金與現(xiàn)行所得稅稅率計算應(yīng)交所得稅的規(guī)定似乎沒有太大的實(shí)際意義，出于該考慮，又規(guī)定在年終根據(jù)清算結(jié)果，按接受捐贈的現(xiàn)金原計算的應(yīng)交的所得稅與實(shí)際應(yīng)交所得稅的差額，借記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”科目，貸記“資本公積-接受現(xiàn)金捐贈”科目。

實(shí)際計算企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額時，通常已將該項(xiàng)捐贈列入計稅基礎(chǔ)，據(jù)此計算的應(yīng)交所得稅可能大于或等于或小于按接受捐贈的現(xiàn)金原計算的應(yīng)交的所得稅，在不同的情況下利潤表中的所得稅科目該如何反映？按以上解釋所得稅科目只能反映扣除該項(xiàng)現(xiàn)金捐贈后的應(yīng)納稅所得額計算的應(yīng)交所得稅額，是否妥當(dāng)？比如：某企業(yè)年終匯算清繳應(yīng)納企業(yè)所得稅額為100萬元，應(yīng)交企業(yè)所得稅為33萬元，該企業(yè)當(dāng)年接受現(xiàn)金捐贈為200萬元，已貸記：“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”66萬元，此時該企業(yè)的帳務(wù)處理有兩種方法，一是借記“所得稅”33萬元，貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”33萬元，同時沖銷接受捐贈時原計提的所得稅，借記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”66萬元，貸記“資本公積-接受現(xiàn)金捐贈”66萬元；二是借記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”33萬元，貸記“資本公積-接受現(xiàn)金捐贈”33萬元（《企業(yè)會計制度》規(guī)定做法）。

兩種做法各有利弊。第一種處理方法“所得稅”科目帳列33萬元，能真實(shí)反映公司當(dāng)期應(yīng)納所得稅額。其弊端會造成公司當(dāng)期凈利潤降低，會影響對相關(guān)的財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析（如銷售凈利潤率等）；第二種處理方法“所得稅”科目帳列零，其利潤表能真實(shí)反映公司當(dāng)期經(jīng)營所得應(yīng)納所得稅額。其弊端是不能反映公司當(dāng)期應(yīng)納所得稅額。

3、接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈，在接受捐贈當(dāng)期是否計入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額？

在45號文出臺之前，原政策中規(guī)定納稅人接受捐贈的實(shí)物資產(chǎn)，在接受捐贈當(dāng)期不計人企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。當(dāng)企業(yè)出售或進(jìn)行清算時，再并人當(dāng)期應(yīng)納稅所得中依法納稅。45號文規(guī)定內(nèi)資企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)，須按接受捐贈時資產(chǎn)的入賬價值確認(rèn)捐贈收入，并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得，依法計算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)取得的捐贈收入金額較大，并入一個納稅年度繳稅確有困難的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，可以在不超過5年的期間內(nèi)均勻計人各年度的應(yīng)納稅所得。鑒于稅法和會計處理的差異，會計處理要求計人資本公積，稅法上在確認(rèn)捐贈收入時要求調(diào)整當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

參考文獻(xiàn)

[1]劉廷國.高學(xué)彥.王桂華.接受捐贈資產(chǎn)的稅務(wù)和會計處理中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計2003年08期

[2]程芙蓉.內(nèi)外資企業(yè)捐贈資產(chǎn)的會計與稅務(wù)處理中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計2003.7

[3]胡元蓉、李春喜.小議企業(yè)接受捐贈的會計及稅務(wù)處理甘肅稅務(wù)

[摘要]捐贈或受贈是很多企業(yè)可能發(fā)生的一個會計事項(xiàng)，對于此事項(xiàng)的處理在實(shí)際操作中一直較模糊。文章分析了內(nèi)資企業(yè)捐贈支出所涉及的會計處理和稅務(wù)處理差異，并且分析了受贈收入所涉及的會計處理和稅務(wù)處理差異。最后，文章從實(shí)務(wù)的角度提出了兩個實(shí)際處理中有爭議的問題并提出了符合會計準(zhǔn)則的處理方式。

第2篇：初級會計稅務(wù)范文

關(guān)鍵詞：股權(quán)激勵；所得稅；權(quán)益結(jié)算；股份支付

中圖分類號：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

原標(biāo)題：股權(quán)激勵會計及稅務(wù)處理的本質(zhì)分析

收錄日期：2013年4月10日

因公告中所指股權(quán)激勵實(shí)行方式包括股票期權(quán)、授予限制性股票以及其他法律法規(guī)規(guī)定的方式，與《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付》中以權(quán)益結(jié)算的股份支付所指內(nèi)容一致，故本文將兩者等同，對其會計處理和所得稅處理進(jìn)行深入分析。

一、股權(quán)激勵會計處理的本質(zhì)

企業(yè)授予職工股票期權(quán)、認(rèn)股權(quán)證等衍生工具或其他權(quán)益工具以換取職工提供的服務(wù)，從而實(shí)現(xiàn)對職工的激勵或補(bǔ)償，實(shí)質(zhì)上屬于職工薪酬的組成部分。由于股份支付是以權(quán)益工具的公允價值為計量基礎(chǔ)，因此《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9 號——職工薪酬》規(guī)定，以股份為基礎(chǔ)的薪酬適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付》。本文在“企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010”中的例12-3的基礎(chǔ)上進(jìn)行修改，通過案例分析股權(quán)激勵會計處理的本質(zhì)。

案例：A公司為上市公司。2007年1月1日，A公司授予其200名管理人員每人100股股票期權(quán)，這些職員從2007年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可以4元/股的價格購買100股A公司股票從而獲益。A公司該期權(quán)在授予日的公允價值為15元。第一年有20名職員離開A公司，A公司估計三年中離開的職員比例將達(dá)到20%；第二年又有10名職員離開公司，公司將估計的職員離開比例修正為15%；第三年又有15名職員離開。假設(shè)剩余的155名職員都在2010年12月31日行權(quán)，A公司股票面值為1元，行權(quán)日的公允價值為10元。假設(shè)該公司適用的所得稅稅率為25%，該公司每年的會計利潤均為100，000元。按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，會計賬務(wù)處理如下：

1、費(fèi)用和資本公積計算過程見表1所示。（表1）

2、在授予日，除了立即可行權(quán)的股份支付外不需做會計處理。原因是：立即可行權(quán)的股份支付通常是為員工過去的服務(wù)付出的代價，所以在授予日，應(yīng)確認(rèn)成本費(fèi)用。有等待期的股份支付是為獲取職工未來的服務(wù)而付出的代價，而在授予日，員工并未提供相應(yīng)服務(wù)，所以根據(jù)會計基本原則中的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，授予日不應(yīng)進(jìn)行會計處理，應(yīng)在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日，即員工為企業(yè)提供相應(yīng)服務(wù)后，根據(jù)企業(yè)實(shí)際承擔(dān)的代價進(jìn)行會計處理。具體做法是，企業(yè)使用會計估計取得可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量額最佳估計數(shù)，可行權(quán)權(quán)益工具的最佳估計數(shù)乘以權(quán)益工具在授予日的公允價值，為企業(yè)所要負(fù)擔(dān)的代價總額。將其負(fù)擔(dān)的代價在等待期內(nèi)進(jìn)行平均分配，即為企業(yè)每個資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用。因確定最佳估計數(shù)時使用會計估計，根據(jù)最新情況做出的估計導(dǎo)致各年估計數(shù)有變化，所以各年確認(rèn)的成本費(fèi)用金額并未相等。

3、等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，確認(rèn)成本費(fèi)用，所做分錄為：借記“管理費(fèi)用”等成本或費(fèi)用類賬戶（金額為表1“當(dāng)期費(fèi)用”欄），貸記“資本公積——其他資本公積”。原因是企業(yè)為職工付出代價的表現(xiàn)形式為其未來可以較低的價格購買本公司一定數(shù)量的股票，即職工將可能成為企業(yè)的股東。當(dāng)職員行權(quán)時，公司將進(jìn)行所有者權(quán)益內(nèi)部的轉(zhuǎn)化，由其他資本公積轉(zhuǎn)為股本溢價。

4、剩余155名職員都在2010年12月31日行權(quán)時，借：銀行存款62000，資本公積——其他資本公積232500；貸：股本15500，資本公積——股本溢279000。

綜合以上會計分錄我們看到，A公司因該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，其所有者權(quán)益共增加46500[（80000+90000+62500-232500）+（279000-232500）]元。而企業(yè)若針對剩余155名職員以市場價值發(fā)行股票，則溢價收入為：（10-1）×155×100=139500（元）。

案例中，行權(quán)時股票公允價值為10元，而股票期權(quán)的執(zhí)行價格為4元，故A公司在此過程中，相當(dāng)于溢價收入減少了：（10-4）×155×100=93000（元）。對于155名職員而言，93，000元則為其買入看漲期權(quán)的凈損益，看漲期權(quán)的凈損益=看漲期權(quán)到期日價值-期權(quán)成本，在此情況下，職員購買該看漲期權(quán)的凈損益=93000-0=93000（元）。

因溢價收入減少93，000元，使得行權(quán)后A公司所有者權(quán)益共增加46500（139500-93000）元。

從上面的計算過程我們看出，雖然企業(yè)計入成本費(fèi)用的金額為232，500元，但該股權(quán)激勵計劃導(dǎo)致A公司所有者權(quán)益減少的實(shí)際金額為93，000元。

二、股權(quán)激勵所得稅會計處理的本質(zhì)

1、所得稅會計處理原則。《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出在確認(rèn)為成本費(fèi)用時，其相關(guān)的所得稅影響應(yīng)區(qū)別于稅法的規(guī)定進(jìn)行處理：如果稅法規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出不允許稅前扣除，則不形成暫時性差異；如果稅法規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出允許稅前扣除，在按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)成本費(fèi)用的期間內(nèi)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)會計期末取得的信息估計可稅前扣除的金額，計算確定其計稅基礎(chǔ)及由此產(chǎn)生的暫時性差異，符合確認(rèn)條件的情況下應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅。

同時，根據(jù)稅法實(shí)施條例第34條規(guī)定，企業(yè)工資薪金支出，必須是每年度“支付”的，而上市公司實(shí)行股權(quán)激勵計劃，是設(shè)定一定條件的，在實(shí)施過程中，有可能滿足不了；況且股市發(fā)生變化，也可能影響行權(quán)，這種不確定性的成本費(fèi)用，稅法不允許當(dāng)時就給予扣除，應(yīng)在激勵對象實(shí)際行權(quán)時給予扣除。國家稅務(wù)總局公告2012年第18號規(guī)定，在激勵對象實(shí)際行權(quán)時，企業(yè)所得稅稅前扣除金額=（職工實(shí)際行權(quán)時該股票的公允價值-職工實(shí)際支付價格）×行權(quán)數(shù)量。

2、股權(quán)激勵的稅務(wù)處理。目前在企業(yè)會計準(zhǔn)則及準(zhǔn)則講解中，并沒有明確的講述股權(quán)激勵的稅務(wù)處理。本文結(jié)合會計準(zhǔn)則及國家稅務(wù)總局公告，進(jìn)行深入分析，將其會計處理總結(jié)如下（仍沿用前述案例）：

（1）在授予日，不做處理。

（2）等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。

①可抵扣暫時性差異的存在。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日，相關(guān)的成本費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生，計算會計利潤時允許扣除。而根據(jù)稅法中稅收“確定性”原則，只有當(dāng)激勵對象實(shí)際行權(quán)時才能作稅前扣除，故兩者存在可抵扣暫時性差異。該類可抵扣暫時性差異為會計準(zhǔn)則中所述的“未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時性差異”，符合確認(rèn)條件時，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

②永久性差異的存在。因授予管理人員的股票期權(quán)本身具有價值，每份期權(quán)的公允價值為15元，計算會計利潤時共扣除成本或費(fèi)用232500（155×100×15）元。而稅法認(rèn)為，實(shí)際行權(quán)時企業(yè)所得稅稅前扣除金額為93000[（10-4）×155×100]元，因?yàn)槎惙ㄕJ(rèn)為企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益流出額實(shí)際上為93000元，故兩者之間還存在永久性差異，金額為139500（232500-93000）元。

③遞延所得稅資產(chǎn)的計算。在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日計算遞延所得稅資產(chǎn)時，因?yàn)樽罱K行權(quán)人數(shù)的不確定性，本文認(rèn)為，遞延所得稅資產(chǎn)可以比照上述成本費(fèi)用的確認(rèn)方法，在等待期內(nèi)平均分配。計算過程如表2所示。（表2）

④等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日的稅務(wù)處理。企業(yè)會計準(zhǔn)則講解中提到“與當(dāng)期及以前期間直接計入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的當(dāng)期所得稅及遞延所得稅應(yīng)當(dāng)計入所有者權(quán)益”。

根據(jù)此規(guī)定，選20×2年12月31日為例，會計分錄應(yīng)為：借：遞延所得稅資產(chǎn) 8000；貸：資本公積——其他資本公積 8000；同時，借：所得稅費(fèi)用：45000，貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅45000。當(dāng)期應(yīng)納所得稅額45000為（100000+80000）×0.25計算得出。

從分錄可以看出，依據(jù)會計準(zhǔn)則計算得出的“所得稅費(fèi)用”與按照稅法得出的“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”金額相等，而事實(shí)上，因?yàn)椤斑f延所得稅資產(chǎn)”的存在，兩者應(yīng)不相等。所以，本文認(rèn)為，在此處與遞延所得稅資產(chǎn)對應(yīng)的賬戶為“所得稅費(fèi)用”更為妥帖。這樣，分錄將變?yōu)椋航瑁核枚愘M(fèi)用37000，遞延所得稅資產(chǎn)8000；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅45000。這兩種處理對企業(yè)所有者權(quán)益總額的影響是一樣的，但是對所有者權(quán)益結(jié)構(gòu)的影響是不同的。因?yàn)榇隧?xiàng)暫時性差異本質(zhì)上是應(yīng)付職工薪酬引起的，所以，本文認(rèn)為應(yīng)該采用第二種方法。即將可抵扣暫時性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)抵減當(dāng)期所得稅費(fèi)用。會計處理如下：

20×2年12月31日，借：所得稅費(fèi)用37000，遞延所得稅資產(chǎn)8000；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅45000。

20×3年12月31日，借：所得稅費(fèi)用38500，遞延所得稅資產(chǎn)9000；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅47500。

20×4年12月31日，借：所得稅費(fèi)用 34375，遞延所得稅資產(chǎn)6250；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅40625。

在各年末申報納稅，采用間接法計算應(yīng)納稅所得額時，應(yīng)分別調(diào)增應(yīng)納稅所得額80000元、90000元和62500元，各年應(yīng)交納所得稅金額分別為：（100000+80000）×25%=45000，（100000+90000）×25%=47500，（100000+62500）×25%=40625。

（3）職工實(shí)際行權(quán)時，轉(zhuǎn)回前期確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。20×5年12月31日，借：所得稅費(fèi)用23250；貸：遞延所得稅資產(chǎn)23250。借：所得稅費(fèi)用1750；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅1750。

在申報納稅時，調(diào)減應(yīng)納稅所得額93000元，當(dāng)期應(yīng)納稅額=（100000-93000）×25%=1750（元）。

三、股權(quán)激勵會計及稅務(wù)處理存在的問題及改進(jìn)建議

1、等待期內(nèi)的各資產(chǎn)負(fù)債表日，將企業(yè)當(dāng)期為取得服務(wù)支付的代價一方計入成本、費(fèi)用，另一方計入“資本公積——其他資本公積”賬戶，加大了所得稅核算難度。股份支付準(zhǔn)則做出此規(guī)定，是因?yàn)橐詸?quán)益結(jié)算的股份支付最終是以被授予對象購買本公司的股票而最終形成支付，意在行權(quán)時通過所有者權(quán)益內(nèi)部結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)化來實(shí)現(xiàn)增加股本和股本溢價的效果。但是此做法增加了企業(yè)所得稅會計核算的難度，使得所得稅會計處理不夠清晰。

改進(jìn)建議：等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，將當(dāng)期為取得的服務(wù)支付的代價記入成本或費(fèi)用時對應(yīng)貸方記入“應(yīng)付職工薪酬——股份支付”賬戶，將“資本公積——其他資本公積”賬戶加以替換，替換后處理與原來完全相同。此做法不改變企業(yè)會計準(zhǔn)則原有意圖，只是用以轉(zhuǎn)增資本的項(xiàng)目發(fā)生了改變。但卻改進(jìn)了企業(yè)所得稅的核算，可以以負(fù)債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)來確認(rèn)當(dāng)期的遞延所得稅資產(chǎn)。

2、在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的成本費(fèi)用進(jìn)行調(diào)整不盡合理。對已確認(rèn)的成本費(fèi)用和相應(yīng)的貸方科目不進(jìn)行追溯調(diào)整是合理的，因?yàn)樵诘却诮Y(jié)束前，各期的成本、費(fèi)用是估計的。但針對會計估計應(yīng)采用未來使用法，會計估計變更的影響數(shù)應(yīng)在變更當(dāng)期確認(rèn)，所以不再調(diào)整是不合理的。

改進(jìn)建議：在實(shí)際行權(quán)人數(shù)確定的當(dāng)年，將成本費(fèi)用和相應(yīng)的貸方科目調(diào)整為應(yīng)有數(shù)。這不但符合會計信息質(zhì)量的要求，也便于企業(yè)進(jìn)行所得稅會計核算。

主要參考文獻(xiàn)：

[1]國家稅務(wù)總局公告2012年第18號.

第3篇：初級會計稅務(wù)范文

一、無形資產(chǎn)概念比較

會計上的無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。無形資產(chǎn)具有以下特征：不具有實(shí)物形態(tài)；具有可辨認(rèn)性；屬于非貨幣性資產(chǎn)。無形資產(chǎn)主要包括：專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。新所得稅法規(guī)定的無形資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人，或?yàn)楣芾砟康亩钟械?、沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽(yù)等。

會計準(zhǔn)則與新所得稅法關(guān)于無形資產(chǎn)概念存在著有如下差異：一是土地使用權(quán)。會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)取得的土地使用權(quán)應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，但如果改變土地使用權(quán)用途，用于賺取租金或者資本增值的，應(yīng)將其作為投資性房地產(chǎn)處理。新所得稅法沒有將土地使用權(quán)分別歸屬于無形資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)。企業(yè)將取得的土地使用權(quán)作為無形資產(chǎn)處理。二是商譽(yù)。新會計準(zhǔn)則將商譽(yù)作為獨(dú)立于無形資產(chǎn)的單獨(dú)一類資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)、計量和報告，而新所得稅法將商譽(yù)作為無形資產(chǎn)的一部分進(jìn)行處理。

二、無形資產(chǎn)初始計量比較

(一)無形資產(chǎn)的入賬價值在會計上，無形資產(chǎn)通常是按實(shí)際成本計量，即以取得無形資產(chǎn)并使其達(dá)到預(yù)定用途而發(fā)生的全部支出作為無形資產(chǎn)的成本。企業(yè)取得無形資產(chǎn)的主要方式不同，其會計處理也有所差別。(1)外購的無形資產(chǎn)。其成本包括購買價款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號――借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)在信用期間內(nèi)計人當(dāng)期損益。(2)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)。其成本包括自滿足無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定后至達(dá)到預(yù)定用途前所發(fā)生的支出總額，但對以前期間已費(fèi)用化的支出不再調(diào)整。(3)投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

(二)無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)新所得稅法規(guī)定，無形資產(chǎn)按取得時的實(shí)際支出作為計稅基礎(chǔ)。(1)外購的無形資產(chǎn)，按購買價款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出作為計稅基礎(chǔ)。(2)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，按開發(fā)過程中符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的實(shí)際支出作為計稅基礎(chǔ)；但企業(yè)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的費(fèi)用已歸人研究開發(fā)費(fèi)中在稅前扣除或加計扣除的，其計稅基礎(chǔ)為零。(3)通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的無形資產(chǎn)，按該資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為計稅基礎(chǔ)。

(三)兩者的比較無形資產(chǎn)會計準(zhǔn)則與新所得稅法的差異，產(chǎn)生于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)。(1)會計上對于企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出，要求區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。企業(yè)研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。開發(fā)階段的支出，滿足相關(guān)條件的，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)可以稅前扣除；符合條件的可按新所得稅法第31條規(guī)定，開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，在計算應(yīng)納稅所得額時加計扣除。(2)會計上對于分期購買的無形資產(chǎn)，其成本應(yīng)以購買價款的現(xiàn)值確定。實(shí)際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照借款費(fèi)用準(zhǔn)則應(yīng)予資本化的以外，其余計入當(dāng)期損益。新所得稅法對于外購無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，沒有采用購買價款的現(xiàn)值。

三、無形資產(chǎn)后續(xù)計量比較

(一)無形資產(chǎn)攤銷比較主要包括無形資產(chǎn)使用壽命、攤銷方法、攤銷年限、攤銷金額的比較。(1)無形資產(chǎn)使用壽命。會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命。使用壽命有限的無形資產(chǎn)需要攤銷，反之則不需攤銷。新所得稅法規(guī)定，企業(yè)取得的無形資產(chǎn)，允許在一定期限內(nèi)攤銷，稅法上不區(qū)分使用壽命有限的無形資產(chǎn)與使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，所有無形資產(chǎn)成本均允許在一定期間內(nèi)攤銷并稅前扣除。會計上對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不予攤銷。(2)無形資產(chǎn)攤銷方法。會計上對使用壽命有限的無形資產(chǎn)，選擇的攤銷方法包括直線法、生產(chǎn)總量法等。無形資產(chǎn)攤銷方法的選擇應(yīng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。新所得稅法規(guī)定，無形資產(chǎn)攤銷的方法只能是直線法，按照直線法計算攤銷的費(fèi)用準(zhǔn)予扣除；按照其他方法計算的攤銷費(fèi)用，要進(jìn)行納稅調(diào)整。(3)無形資產(chǎn)攤銷年限。新會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)根據(jù)具體情況，合理確定無形資產(chǎn)使用壽命。會計上未規(guī)定無形資產(chǎn)的最低攤銷年度。企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時止。新所得稅法規(guī)定，無形資產(chǎn)的攤銷年限不低于10年。外購商譽(yù)的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時，準(zhǔn)予扣除。無形資產(chǎn)攤銷方法和期限一經(jīng)確定，不得隨意變更。(4)無形資產(chǎn)攤銷金額。企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計殘值后的金額。已計提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的累計金額。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值一般為零。企業(yè)接受投資或因合并、分立等改組中接受的無形資產(chǎn)，要求按公允價值攤銷。新所得稅法規(guī)定，無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以其計稅基礎(chǔ)作為可攤銷的金額，對已計提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。

(二)無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備比較新會計準(zhǔn)則規(guī)定，對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會計期末判斷其是否存在發(fā)生減值的跡象。存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計其可收回金額，計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需攤銷，如果期末重新復(fù)核后仍不確定的，則應(yīng)當(dāng)在每個會計期間進(jìn)行減值測試，從而判斷計提相應(yīng)減值準(zhǔn)備。新所得稅法對按照會計規(guī)定計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在形成實(shí)質(zhì)性損失前，不允許在稅前扣除，但其賬面價值會因資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取而下降，從而造成無形資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。

第4篇：初級會計稅務(wù)范文

套期分為公允價值套期、現(xiàn)金流量套期和境外經(jīng)營凈投資套期。公允價值套期的價值變動源于某類特定風(fēng)險，且將影響企業(yè)的損益?，F(xiàn)金流量套期的現(xiàn)金流量變動源于已確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債、很可能發(fā)生的預(yù)期交易有關(guān)的某類特定風(fēng)險，且將影響企業(yè)的損益。

公允價值套期會計處理與稅務(wù)處理的差異

在會計處理上，公允價值套期滿足運(yùn)用套期會計方法條件的，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：套期工具為衍生工具的，套期工具公允價值變動形成的利得或損失應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益；套期工具為非衍生工具的，套期工具賬面價值因匯率變動形成的利得或損失應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。被套期項(xiàng)目因被套期風(fēng)險形成的利得或損失應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，同時調(diào)整被套期項(xiàng)目的賬面價值。被套期項(xiàng)目為按成本與可變現(xiàn)凈值孰低進(jìn)行后續(xù)計量的存貨、按攤余成本進(jìn)行后續(xù)計量的金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)的，也應(yīng)當(dāng)按此規(guī)定處理。

對于金融資產(chǎn)或金融負(fù)債組合一部分的利率風(fēng)險公允價值套期，企業(yè)對被套期項(xiàng)目形成的利得或損失可按下列方法處理：被套期項(xiàng)目在重新定價期間內(nèi)是資產(chǎn)的，在資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)項(xiàng)下單列項(xiàng)目反映（列在金融資產(chǎn)后），待終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)銷；被套期項(xiàng)目在重新定價期間內(nèi)是負(fù)債的，在資產(chǎn)負(fù)債表中負(fù)債項(xiàng)下單列項(xiàng)目反映（列在金融負(fù)債后），待終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)銷。

被套期項(xiàng)目是以攤余成本計量金融工具的，按照準(zhǔn)則對被套期項(xiàng)目賬面價值所作的調(diào)整，應(yīng)當(dāng)按照調(diào)整日重新計算的實(shí)際利率在調(diào)整日至到期日的期間內(nèi)進(jìn)行攤銷，計入當(dāng)期損益。對利率風(fēng)險組合的公允價值套期，在資產(chǎn)負(fù)債表中單列的相關(guān)項(xiàng)目，也應(yīng)當(dāng)按照調(diào)整日重新計算的實(shí)際利率，在調(diào)整日至相關(guān)的重新定價期間結(jié)束日的期間內(nèi)攤銷。采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷不切實(shí)可行的，可以采用直線法進(jìn)行攤銷。上述調(diào)整金額應(yīng)當(dāng)于金融工具到期日前攤銷完畢；對于利率風(fēng)險組合的公允價值套期，應(yīng)當(dāng)于相關(guān)重新定價期間結(jié)束日前攤銷完畢。

被套期項(xiàng)目為尚未確認(rèn)的確定承諾，該確定承諾因被套期風(fēng)險引起的公允價值變動累計額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債，相關(guān)的利得或損失應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。在購買資產(chǎn)或承擔(dān)負(fù)債的確定承諾的公允價值套期中，該確定承諾因被套期風(fēng)險引起的公允價值變動累計額（已確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債），應(yīng)當(dāng)調(diào)整履行該確定承諾所取得的資產(chǎn)或承擔(dān)的負(fù)債的初始確認(rèn)金額。

在稅務(wù)處理上，套期工具為衍生工具的，套期工具公允價值變動形成的利得或損失，暫不計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，套期工具以實(shí)際成本為計稅基礎(chǔ)；在實(shí)際處置時，利得或損失再計入應(yīng)納稅所得額。套期工具為非衍生工具的，套期工具賬面價值因匯率變動形成的利得，應(yīng)按照《企業(yè)所得稅法》第六條、《實(shí)施條例》第二十二條的規(guī)定計入應(yīng)納稅所得額。套期工具賬面價值因匯率變動形成的損失，按照《實(shí)施條例》第三十九條的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)允許扣除。被套期項(xiàng)目因被套期風(fēng)險形成的利得或損失，暫不計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，被套期項(xiàng)目以實(shí)際成本為計稅基礎(chǔ)。在實(shí)際處置時，利得或損失再計入應(yīng)納稅所得額。

現(xiàn)金流量套期會計處理與稅務(wù)處理的差異

在會計處理上，現(xiàn)金流量套期滿足運(yùn)用套期會計方法條件的，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：套期工具利得或損失中屬于有效套期的部分，應(yīng)當(dāng)直接確認(rèn)為所有者權(quán)益，并單列項(xiàng)目反映。該有效套期部分的金額，按照下列兩項(xiàng)的絕對額中較低者確定：套期工具自套期開始的累計利得或損失，被套期項(xiàng)目自套期開始的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的累計變動額。套期工具利得或損失中屬于無效套期的部分（即扣除直接確認(rèn)為所有者權(quán)益后的其他利得或損失），應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。在風(fēng)險管理策略的正式書面文件中，載明了在評價套期有效性時將排除套期工具的某部分利得或損失或相關(guān)現(xiàn)金流量影響的，被排除的該部分利得或損失的處理適用《金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則》。對確定承諾的外匯風(fēng)險進(jìn)行的套期，企業(yè)可以作為現(xiàn)金流量套期或公允價值套期處理。

被套期項(xiàng)目為預(yù)期交易，且該預(yù)期交易使企業(yè)隨后確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)或一項(xiàng)金融負(fù)債的，原直接確認(rèn)為所有者權(quán)益的相關(guān)利得或損失，應(yīng)當(dāng)在該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債影響企業(yè)損益的相同期間轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。但是，企業(yè)預(yù)期原直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的凈損失全部或部分在未來會計期間不能彌補(bǔ)時，應(yīng)當(dāng)將不能彌補(bǔ)的部分轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。

被套期項(xiàng)目為預(yù)期交易，且該預(yù)期交易使企業(yè)隨后確認(rèn)一項(xiàng)非金融資產(chǎn)或一項(xiàng)非金融負(fù)債的，企業(yè)可以選擇下列方法處理：原直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的相關(guān)利得或損失，應(yīng)當(dāng)在該非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債影響企業(yè)損益的相同期間轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。但是，企業(yè)預(yù)期原直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的凈損失全部或部分在未來會計期間不能彌補(bǔ)時，應(yīng)當(dāng)將不能彌補(bǔ)的部分轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。將原直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的相關(guān)利得或損失轉(zhuǎn)出，計入該非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額。非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債的預(yù)期交易形成了一項(xiàng)確定承諾時，該確定承諾滿足運(yùn)用本準(zhǔn)則規(guī)定的套期會計方法條件的，也應(yīng)當(dāng)選擇上述兩種方法之一處理。企業(yè)選擇了上述兩種處理方法之一作為會計政策后，應(yīng)當(dāng)一致地運(yùn)用于相關(guān)的所有預(yù)期交易套期，不得隨意變更。

對于不屬于前兩段涉及的現(xiàn)金流量套期，原直接計入所有者權(quán)益中的套期工具利得或損失，應(yīng)當(dāng)在被套期預(yù)期交易影響損益的相同期間轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。對套期工具已到期、被出售、合同終止或已行使，該套期不再滿足運(yùn)用準(zhǔn)則規(guī)定的套期會計方法的條件，預(yù)期交易預(yù)計不會發(fā)生，企業(yè)撤銷了對套期關(guān)系的指定的，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)再按照前三段的規(guī)定處理。

在稅務(wù)處理上，現(xiàn)金流量套期工具公允價值變動確認(rèn)的會計利得或損失，不計入應(yīng)納稅所得額，套期工具的計稅基礎(chǔ)為零。套期工具結(jié)算后造成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

對境外經(jīng)營凈投資套期會計處理與稅務(wù)處理的差異

在會計處理上，對境外經(jīng)營凈投資的套期，應(yīng)當(dāng)按照類似于現(xiàn)金流量套期會計的規(guī)定處理：套期工具形成的利得或損失中屬于有效套期的部分，應(yīng)當(dāng)直接確認(rèn)為所有者權(quán)益，并單列項(xiàng)目反映。處置境外經(jīng)營時，上述在所有者權(quán)益中單列項(xiàng)目反映的套期工具利得或損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。套期工具形成的利得或損失中屬于無效套期的部分，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。

在稅務(wù)處理上，對境外經(jīng)營凈投資的套期，有別于現(xiàn)金流量套期的處理：套期工具及被套期項(xiàng)目按照實(shí)際成本為計稅基礎(chǔ)，因公允價值變動確認(rèn)的會計利得或損失，不計入應(yīng)納稅所得額。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十七條的規(guī)定，企業(yè)在匯總計算繳納企業(yè)所得稅時，其境外營業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。在企業(yè)收回或?qū)嶋H處置時，才允許扣除套期工具及被套期項(xiàng)目的計稅基礎(chǔ)。

現(xiàn)金流量套期會計處理與稅務(wù)處理的差異

在會計處理上，現(xiàn)金流量套期滿足運(yùn)用套期會計方法條件的，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：套期工具利得或損失中屬于有效套期的部分，應(yīng)當(dāng)直接確認(rèn)為所有者權(quán)益，并單列項(xiàng)目反映。該有效套期部分的金額，按照下列兩項(xiàng)的絕對額中較低者確定：套期工具自套期開始的累計利得或損失，被套期項(xiàng)目自套期開始的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的累計變動額。套期工具利得或損失中屬于無效套期的部分（即扣除直接確認(rèn)為所有者權(quán)益后的其他利得或損失），應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。在風(fēng)險管理策略的正式書面文件中，載明了在評價套期有效性時將排除套期工具的某部分利得或損失或相關(guān)現(xiàn)金流量影響的，被排除的該部分利得或損失的處理適用《金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則》。對確定承諾的外匯風(fēng)險進(jìn)行的套期，企業(yè)可以作為現(xiàn)金流量套期或公允價值套期處理。

被套期項(xiàng)目為預(yù)期交易，且該預(yù)期交易使企業(yè)隨后確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)或一項(xiàng)金融負(fù)債的，原直接確認(rèn)為所有者權(quán)益的相關(guān)利得或損失，應(yīng)當(dāng)在該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債影響企業(yè)損益的相同期間轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。但是，企業(yè)預(yù)期原直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的凈損失全部或部分在未來會計期間不能彌補(bǔ)時，應(yīng)當(dāng)將不能彌補(bǔ)的部分轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。

被套期項(xiàng)目為預(yù)期交易，且該預(yù)期交易使企業(yè)隨后確認(rèn)一項(xiàng)非金融資產(chǎn)或一項(xiàng)非金融負(fù)債的，企業(yè)可以選擇下列方法處理：原直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的相關(guān)利得或損失，應(yīng)當(dāng)在該非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債影響企業(yè)損益的相同期間轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。但是，企業(yè)預(yù)期原直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的凈損失全部或部分在未來會計期間不能彌補(bǔ)時，應(yīng)當(dāng)將不能彌補(bǔ)的部分轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。將原直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的相關(guān)利得或損失轉(zhuǎn)出，計入該非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額。非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債的預(yù)期交易形成了一項(xiàng)確定承諾時，該確定承諾滿足運(yùn)用本準(zhǔn)則規(guī)定的套期會計方法條件的，也應(yīng)當(dāng)選擇上述兩種方法之一處理。企業(yè)選擇了上述兩種處理方法之一作為會計政策后，應(yīng)當(dāng)一致地運(yùn)用于相關(guān)的所有預(yù)期交易套期，不得隨意變更。

對于不屬于前兩段涉及的現(xiàn)金流量套期，原直接計入所有者權(quán)益中的套期工具利得或損失，應(yīng)當(dāng)在被套期預(yù)期交易影響損益的相同期間轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。對套期工具已到期、被出售、合同終止或已行使，該套期不再滿足運(yùn)用準(zhǔn)則規(guī)定的套期會計方法的條件，預(yù)期交易預(yù)計不會發(fā)生，企業(yè)撤銷了對套期關(guān)系的指定的，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)再按照前三段的規(guī)定處理。

在稅務(wù)處理上，現(xiàn)金流量套期工具公允價值變動確認(rèn)的會計利得或損失，不計入應(yīng)納稅所得額，套期工具的計稅基礎(chǔ)為零。套期工具結(jié)算后造成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

對境外經(jīng)營凈投資套期會計處理與稅務(wù)處理的差異

第5篇：初級會計稅務(wù)范文

一、向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購買農(nóng)產(chǎn)品的稅務(wù)及會計處理

向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購買農(nóng)產(chǎn)品，以兩種扣稅憑證作為扣稅憑證，一是自行開具的收購發(fā)票；二是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者開具的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票。如果外購的農(nóng)產(chǎn)品用于深加工，也就是適用稅率為17%稅率貨物，按扣除憑證和13%扣除率計算進(jìn)項(xiàng)稅額；如果外購的農(nóng)產(chǎn)品用于農(nóng)產(chǎn)品初級加工以及銷售服務(wù)，也就是適用11%稅率貨物以及銷售服務(wù)，按扣除憑證和11%扣除率計算進(jìn)項(xiàng)稅額。需要注意事項(xiàng)，納稅人從批發(fā)、零售環(huán)節(jié)購進(jìn)適用免征增值稅政策的蔬菜、部分鮮活肉蛋而取得的普通發(fā)票，不得作為計算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的憑證。［例1］某玉米面粉加工廠，向農(nóng)戶收購玉米5000元，并開具了收購發(fā)票5000元；從某玉米生產(chǎn)合作社購買自產(chǎn)的玉米5000元，并取得該合作社開具的自產(chǎn)玉米銷售發(fā)票；從某超市外購蔬菜100元，并取得了增值稅普通發(fā)票。外購的玉米用于加工玉米面粉。該企業(yè)是一家農(nóng)產(chǎn)品初級加工企業(yè)，加工后的玉米面粉仍然是農(nóng)產(chǎn)品，適用稅率為11%。從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購買的農(nóng)產(chǎn)品直接按照收購發(fā)票和自產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票金額和11%計算進(jìn)項(xiàng)稅額，從超市購買的蔬菜不是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的農(nóng)產(chǎn)品，在超市也是免稅的，在此不得計提進(jìn)項(xiàng)稅額。會計分錄：借：原材料——玉米8900——蔬菜1000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1100貸：銀行存款（現(xiàn)金）11000［例2］某玉米淀粉加工廠，外購的玉米用于加工淀粉，適用稅率為17%，并且外購的玉米及蔬菜的數(shù)據(jù)與上例相同。會計分錄：借：原材料——玉米8700——蔬菜1000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1300貸：銀行存款（現(xiàn)金）11000

二、向小規(guī)模納稅人外購農(nóng)產(chǎn)品的稅務(wù)及會計處理

向小規(guī)模納稅人外購農(nóng)產(chǎn)品，取得的增值稅專用發(fā)票雖說注明的稅率為3%，如果外購的農(nóng)產(chǎn)品用于深加工，則按增值稅專用發(fā)票注明的金額和13%扣除率計算進(jìn)項(xiàng)稅額；如果外購的農(nóng)產(chǎn)品用于農(nóng)產(chǎn)品初級加工及銷售服務(wù)，則按增值稅專用發(fā)票注明的金額和11%扣除率計算進(jìn)項(xiàng)稅額。［例3］某玉米面粉加工廠，向小規(guī)模納稅人購買玉米用于加工玉米面粉，取得的增值稅專用發(fā)票注明的稅金為300元，金額為10000元。該企業(yè)是一家農(nóng)產(chǎn)品初級加工企業(yè)，加工的玉米面粉適用稅率為11%，取得小規(guī)模納稅人開具的增值稅專用發(fā)票，直接按發(fā)票注明的金額和11%計算進(jìn)項(xiàng)稅，其進(jìn)項(xiàng)稅額為1100元。會計分錄：借：原材料——玉米9200應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1100貸：銀行存款（或現(xiàn)金）10300［例4］某企業(yè)是一家玉米淀粉加工廠，外購的玉米用于加工淀粉，適用稅率為17%，增值稅專用發(fā)票注明的金額為10000元。會計分錄：借：原材料——玉米9000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1300貸：銀行存款（現(xiàn)金）10300三、向一般納稅人外購農(nóng)產(chǎn)品的稅務(wù)及會計處理向增值稅一般納稅人外購農(nóng)產(chǎn)品，增值稅專用發(fā)票注明的稅率為11%，如果外購的農(nóng)產(chǎn)品用于深加工，按增值稅專用發(fā)票注明的金額和13%扣除率計算進(jìn)項(xiàng)稅額；如果外購的農(nóng)產(chǎn)品用于農(nóng)產(chǎn)品初級加工和用于銷售服務(wù)，則按增值稅專用發(fā)票注明的稅金作為進(jìn)項(xiàng)稅額。［例5］某玉米加工廠，向增值稅一般納稅人購買玉米用于加工面粉，取得增值稅專用發(fā)票注明的稅金為1100元，金額為10000元。該企業(yè)是一家農(nóng)產(chǎn)品初級加工企業(yè)，適用稅率為11%，外購玉米按取得增值稅一般納稅人發(fā)票注明的稅金作為進(jìn)項(xiàng)稅額。會計分錄：借：原材料——玉米10000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1100貸：銀行存款（或現(xiàn)金）11100［例6］某企業(yè)是一家玉米淀粉加工廠，向增值稅一般納稅人購買玉米用于加工淀粉，取得增值稅專用發(fā)票注明的稅金為1100元，金額為10000元。會計分錄：借：原材料——玉米9800應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1300貸：銀行存款（現(xiàn)金）11100需要說明的是，納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品既用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物又用于生產(chǎn)銷售其他貨物服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物和其他貨物服務(wù)的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額。未分別核算的，統(tǒng)一以增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額，或以農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和11%的扣除率計算進(jìn)項(xiàng)稅額，按此規(guī)定，則上述例2、例4、例6的會計分錄就不存在了，全部要按照例1、例3、例5的會計分錄處理。

第6篇：初級會計稅務(wù)范文

[關(guān)鍵詞]視同銷售 增值稅 企業(yè)所得稅 會計處理

中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1009-914X（2014）33-0117-01

一.引言

視同銷售是企業(yè)中常見的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，也是稅法中常涉及到的問題。其本身并不復(fù)雜，但企業(yè)會計準(zhǔn)則和相關(guān)稅法中對視同銷售種類劃分比較繁雜，因此在實(shí)際工作中會計工作人員會對視同銷售的會計及稅務(wù)處理感到困惑。因此，只有真正的充分理解和執(zhí)行具體的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》《增值稅暫行條例》及《企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例》的具體規(guī)定，才能做出正確的會計及稅務(wù)處理，從而保證會計工作的準(zhǔn)確性。

二.視同銷售的會計及稅務(wù)相關(guān)規(guī)定

（1）會計角度的視同銷售行為

視同銷售在會計角度主要是滿足會計準(zhǔn)則中確認(rèn)收入的條件，從而確認(rèn)收入。會計準(zhǔn)則中規(guī)定確認(rèn)收入需要同時滿足商品所有權(quán)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移、收入、成本能可靠計量、相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)等五個條件。另外，如果企業(yè)用貨物進(jìn)行投資，要考慮該投資是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價值是否可靠計量，如果滿足這些條件從會計角度將其按視同銷售行為處理確認(rèn)收入。

（2）視同銷售在增值稅上的相關(guān)規(guī)定

單位或個體經(jīng)營者的下列行為，視同貨物銷售： 將貨物交付他人代銷； 銷售代銷貨物； 設(shè)有兩個以上的機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外； 將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅的應(yīng)稅項(xiàng)目；將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于集體福利或個人消費(fèi)；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者； 將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者； 將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送給他人。

（3）視同銷售在企業(yè)所得稅上的相關(guān)規(guī)定

與增值稅的視同銷售行為相比，企業(yè)所得稅的視同銷售行為，只強(qiáng)調(diào)貨物的用途，與貨物的來源聯(lián)系不大。對于企業(yè)所得稅視同銷售行為，可歸納為：一是對于貨物在同一法人實(shí)體內(nèi)部的轉(zhuǎn)移，如用于單位的在建工程項(xiàng)目等不再作為所得稅的視同銷售行為，不需要計算繳納相應(yīng)的企業(yè)所得稅；如在同一集團(tuán)下將貨物用于市場推廣、交際應(yīng)酬等就屬于視同銷售行為，實(shí)際上將視同銷售的業(yè)務(wù)范圍縮小了。二是關(guān)注“將貨物用于職工福利”交易。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，無論貨物的來源如何，只要將貨物用于企業(yè)職工福利，均要視同銷售業(yè)務(wù)計算，并繳納企業(yè)所得稅。

（4）視同銷售行為在增值稅和所得稅方面的差異

企業(yè)增值稅和所得稅在視同銷售行為方面既有區(qū)別又有聯(lián)系。其主要差異主要體現(xiàn)在兩個方面：

第一，兩者的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不同。在增值稅方面，視同銷售行為需要結(jié)合貨物的來源和用途來認(rèn)定。如果是外購的貨物，用于企業(yè)內(nèi)部時不視同銷售，用于企業(yè)外部時則視同銷售。企業(yè)所得稅方面，視同銷售行為是以“資產(chǎn)所有權(quán)屬已經(jīng)發(fā)生改變”作為認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，只看資產(chǎn)用途，不考慮資產(chǎn)來源。企業(yè)處置的資產(chǎn)，不論是外購自產(chǎn)或委托加工的，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到境外以外，如果資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變的，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)延續(xù)計算。對于貨物在同一法人實(shí)體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，如用于在建工程、管理部門、福利機(jī)構(gòu)、分公司等不在作為視同銷售行為，不需要計算繳納企業(yè)所得稅。如果資產(chǎn)所有權(quán)屬已經(jīng)發(fā)生改變的，就不能作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確認(rèn)收入；或者雖屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)行為，但已將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外，也應(yīng)按規(guī)定視同銷售確認(rèn)收入。視同銷售行為在確定銷售收入時，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時的價格確定銷售收入。

第二，兩者的適用范圍不同。增值稅視同銷售行為不但包括資產(chǎn)所有權(quán)屬已經(jīng)發(fā)生改變的情形，而且也包括資產(chǎn)所有權(quán)屬沒有發(fā)生改變的情形，因此增值稅視同銷售行為的適用范圍要大于企業(yè)所得稅視同銷售行為的適用范圍。例如，將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶、分配給股東或者投資者、無償贈送其他單位或者個人等行為，結(jié)合貨物的來源和用途，屬于增值稅視同銷售行為。將貨物交付其他單位或者個人代銷；銷售代銷貨物；設(shè)有兩個以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售；將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于集體福利機(jī)構(gòu)等，雖然作為增值稅視同銷售行為，但由于貨物的所有權(quán)沒有發(fā)生改變，因此不屬于企業(yè)所得稅視同銷售行為。

三.結(jié)論

視同銷售行為會計處理的核心是其收益的確認(rèn)問題。首先考慮其是否滿足收入確認(rèn)條件；如果滿足按照銷售處理，確認(rèn)銷售收入結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。否則，考慮其是否屬于資本易。如果是貨物、財產(chǎn)用于利潤分配，作為股利分配的存貨應(yīng)按成本結(jié)轉(zhuǎn)，不作為銷售處理，選擇按成本結(jié)轉(zhuǎn)的方法處理。要正確理解增值稅和所得稅視同銷售的業(yè)務(wù)處理，明確兩稅關(guān)于視同銷售行為的規(guī)定，對于視同銷售業(yè)務(wù)，有時會計處理與稅務(wù)處理相一致，但是當(dāng)會計和稅務(wù)方面處理出現(xiàn)不一致時，對納稅情況需要進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，并計算正確的應(yīng)納稅所得額。因此，只有真正地充分理解和執(zhí)行具體的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》《增值稅暫行條例》及《企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例》的具體規(guī)定，才能做出正確的會計及稅務(wù)處理，從而保證會計工作的準(zhǔn)確性

參考文獻(xiàn)

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第7篇：初級會計稅務(wù)范文

企業(yè)合并現(xiàn)象的頻繁出現(xiàn)，標(biāo)志著我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展已步入全新階段。企業(yè)合并過程不僅僅是兩家企業(yè)的簡單累加，其中涉及到會計處理、稅務(wù)籌劃等多項(xiàng)過程，因此有必要深入企業(yè)合并中的各項(xiàng)工作。

二、企業(yè)合并概述

企業(yè)合并的本質(zhì)是兩家企業(yè)在資產(chǎn)、負(fù)債等多個方面的合并操作，發(fā)起合并的一方通過設(shè)立全新的企業(yè)接受被合并方的一切資產(chǎn)負(fù)債；企業(yè)合并還意味著股東和股權(quán)的交換，交換雙方是發(fā)起合并的企業(yè)以及被合并方的股東，通過股權(quán)的交換保證企業(yè)合并行為徹底生效。當(dāng)前我國對企業(yè)合并行為給出了明確規(guī)定，認(rèn)定企業(yè)合并屬于企業(yè)重組體系的分支行為；例如在59 號文件中明確規(guī)定企業(yè)重組行為涉及到不同企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營、法律權(quán)屬結(jié)構(gòu)、債務(wù)等多方面的交易和歸并，企業(yè)合并也位于其中；在企業(yè)合并行為中，被合并的一方需要出讓自己的股權(quán)、資產(chǎn)、負(fù)債等要素，股東則要與對方進(jìn)行股權(quán)的置換操作，最終完成企業(yè)合并行為。

三、會計處理方法分析

（一）權(quán)益結(jié)合法。權(quán)益結(jié)合法在企業(yè)合并體系中呈現(xiàn)出多樣化特征；企業(yè)合并過程中通常會產(chǎn)生多種交易費(fèi)用，企業(yè)在分析處理各類交易費(fèi)用時需要結(jié)合企業(yè)自身的會計業(yè)務(wù)流程體系以及既定的管理體制，從而實(shí)現(xiàn)參與合并的不同企業(yè)在利益層面的關(guān)系，有效明確每個企業(yè)在合并中所獲取的權(quán)益。合并作價也是權(quán)益結(jié)合法的特征之一，關(guān)鍵點(diǎn)在于判斷企業(yè)的剩余價值；基于對方立場剩余價值有助于把握企業(yè)合并后的整體發(fā)展規(guī)劃進(jìn)程，為合并后的企業(yè)發(fā)展目標(biāo)指明方向；另一方面也有助于合并后的企業(yè)在價格與資產(chǎn)方面更趨協(xié)同統(tǒng)一，增強(qiáng)企業(yè)股東對企業(yè)資產(chǎn)的掌控能力，并承擔(dān)落實(shí)與持股規(guī)模相匹配的責(zé)任義務(wù)。企業(yè)中資金股份的分配同樣以合并后企業(yè)股東的持股規(guī)模為依據(jù)，在保證股份分配合理度的同時增強(qiáng)企業(yè)適應(yīng)外界環(huán)境的能力，同時保證企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債處于穩(wěn)定合理的范圍內(nèi)。由此可見權(quán)益結(jié)合法更多應(yīng)用在合并后企業(yè)權(quán)益分配方面，當(dāng)然在具體使用中還需要考慮到匯率、市場等外界環(huán)境因素的變化，并對同時期的政策進(jìn)行深入分析，發(fā)揮財務(wù)報表在其中的作用。（二）購買法。購買法在企業(yè)合并中的應(yīng)用同樣具有多樣性特征，本質(zhì)上是不同企業(yè)之間的一種交易行為，參與合并的兩個企業(yè)分別扮演買方和賣方的角色。購買法的一大典型表現(xiàn)在于融合購買，扮演買方角色的企業(yè)付出一定的資金代價購買扮演賣方角色的企業(yè)，在購買過程中還需要妥善處理被賣企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債事宜，相當(dāng)于對被賣企業(yè)的全面整合。此外部分企業(yè)合并場景中涉及到股權(quán)的轉(zhuǎn)換和交易。但是所有購買法下的企業(yè)合并行為均無法回避對被賣企業(yè)的整體情況的考察和分析，并通過最真實(shí)的經(jīng)營數(shù)據(jù)確定被賣企業(yè)的具體情況，發(fā)揮賬務(wù)信息在其中的應(yīng)有作用并作為處理企業(yè)合并事宜的重要憑證。在購買法企業(yè)合并中難免出現(xiàn)賬務(wù)差額，通常情況下選擇損益處理方法對企業(yè)合并中的差異進(jìn)行處理。另外還需要分析企業(yè)合并中的收購支付額要素，比對支付金額與資產(chǎn)公允價值兩項(xiàng)因素；若支付金額規(guī)模偏大則采用商譽(yù)分析模式處理，若公允價值規(guī)模偏大則將其規(guī)定為當(dāng)期損益。（三）稅務(wù)處理措施。企業(yè)合并中必須要妥善處理稅務(wù)方面的工作，保證合并后的企業(yè)稅務(wù)體系運(yùn)轉(zhuǎn)優(yōu)良。在稅務(wù)處理環(huán)節(jié)中需要格外關(guān)注增值稅發(fā)票信息，事實(shí)上當(dāng)前由于企業(yè)合并發(fā)生的經(jīng)濟(jì)案例多數(shù)與企業(yè)稅務(wù)處理因素相關(guān)，而經(jīng)濟(jì)案例的導(dǎo)火索多為增值稅發(fā)票。參與合并的企業(yè)會計人員出于謹(jǐn)慎考慮，在處理稅務(wù)事宜中過度重視增值稅發(fā)票因素，進(jìn)而從根本上避免企業(yè)合并可能造成的稅務(wù)問題，達(dá)到防患于未然的效果。由此可見建立規(guī)范的增值稅發(fā)票管理制度是很有必要的，也是衡量企業(yè)日常管理水平的重要標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)在建立增值稅發(fā)票管理體系時要結(jié)合本企業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀，保證增值稅發(fā)票管理模式切實(shí)可行，另外還需要注意發(fā)票管理事宜中的各項(xiàng)細(xì)節(jié)。通常情況下企業(yè)建立增值稅發(fā)票體系需要及時性、準(zhǔn)確性等要素；企業(yè)人員首先要保證增值稅發(fā)票信息的即時性，確定開具增值稅發(fā)票的時空因素并注意發(fā)票管理制度的創(chuàng)新，在實(shí)際管理中不斷完善增值稅發(fā)票的管理流程，有效落實(shí)增值稅發(fā)票管理中的各項(xiàng)任務(wù)。已知增值稅發(fā)票中的各項(xiàng)信息是非常重要的，企業(yè)合并過程中會計人員要加強(qiáng)對發(fā)票的審核力度，對企業(yè)合并合同中的內(nèi)容進(jìn)行精準(zhǔn)驗(yàn)證，必要情況下可以酌情修改合并合同的內(nèi)容，掃清后續(xù)工作中可能遇到的障礙。簽訂企業(yè)合并合同簽訂還需要驗(yàn)證納稅人資質(zhì)的可靠性，從而確保增值稅發(fā)票信息的合理性和可追究性，同時提升發(fā)票內(nèi)容本身以及開具行為的規(guī)范化。對發(fā)票處理過程中發(fā)現(xiàn)的差別或異?，F(xiàn)象則需要立即處理，避免成為遺留問題并影響后續(xù)工作。

四、稅務(wù)處理方法分析

（一）合并業(yè)務(wù)稅務(wù)處理方法。當(dāng)前我國針對企業(yè)間的合并行為出臺了一系列規(guī)范完整的規(guī)章制度，對企業(yè)合并中的業(yè)務(wù)重組以及各類稅種的處理方法有著明確的規(guī)定，經(jīng)常提到的財務(wù)所得稅機(jī)制即是該類規(guī)章制度中所強(qiáng)調(diào)的內(nèi)容。該類規(guī)章制度的頒布和施行對企業(yè)間的合并行為提供了明確的指導(dǎo)，企業(yè)間的合并行為要嚴(yán)格遵守國家部委和主管部門頒布的相關(guān)法律法規(guī)，從根本上保證企業(yè)合并行為合理合法的同時妥善處理所得稅的相關(guān)事宜，為稅務(wù)處理工作的高質(zhì)量落實(shí)奠定基礎(chǔ)。企業(yè)合并過程不僅僅是兩家企業(yè)的簡單相加，本質(zhì)上是企業(yè)之間互相接收對方的資產(chǎn)細(xì)節(jié)，因此在企業(yè)合并中需要嚴(yán)格把握稅務(wù)處理的相關(guān)事宜，保證企業(yè)的資產(chǎn)細(xì)節(jié)能夠被對方順利接納。由此可見在處理企業(yè)合并中的稅務(wù)業(yè)務(wù)時需要緊扣國家頒布的各類標(biāo)準(zhǔn)，對非股權(quán)支付類型的凈資產(chǎn)要素，則需要估計該類凈資產(chǎn)的本身價值，在確定其大體價值后開展并購行為，在計算稅務(wù)的過程中則充分應(yīng)用公允價值信息。（二）股權(quán)收購稅務(wù)處理方法。股權(quán)收購是企業(yè)合并場景中的重要環(huán)節(jié)，收購方通過企業(yè)合并方式對被收購方的股權(quán)進(jìn)行整體收購，在保證股權(quán)收購各項(xiàng)任務(wù)順利進(jìn)行的同時達(dá)到理想化的股權(quán)收購結(jié)果。通過對企業(yè)合并中收購行為的分解不難看出其中包含收購方、被收購方以及法人股東等多個主體，上述主體均涉及到稅務(wù)因素。在股權(quán)收購行為中涉及稅務(wù)因素的各個主體均必須遵守國家頒布的各種法律法規(guī)，保證涉稅業(yè)務(wù)的正常執(zhí)行。在股權(quán)收購過程中需要對被收購方的股東因素進(jìn)行詳細(xì)分析，例如對被收購方計稅方式的分析則是典型的會計處理方式之一。當(dāng)股權(quán)收購行為完成后意味著企業(yè)需要開展全方位的納稅業(yè)務(wù)，股權(quán)收購過程涉及到企業(yè)合并過程中的各個主體，具體形式是股份股權(quán)在不同主體之間的轉(zhuǎn)讓，需要注意轉(zhuǎn)讓過程是牽涉到所得稅因素的，因此股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程需要按照法律法規(guī)繳納因股權(quán)轉(zhuǎn)讓產(chǎn)生的所得稅；在繳納所得稅的過程中需要注意繳納所得稅的主體，上市企業(yè)個人性質(zhì)的股東不需要繳納所得稅的，其余個體均需要繳納所得稅。

五、稅務(wù)籌劃分析

（一）產(chǎn)權(quán)交換支付。針對企業(yè)間的合并行為，我國在相關(guān)領(lǐng)域已經(jīng)頒布了非常明確的法律法規(guī)體系；企業(yè)合并過程通常伴隨著價值、資產(chǎn)的支付或轉(zhuǎn)移，根據(jù)我國相關(guān)法律法規(guī)的要求，提供了多種資產(chǎn)支付轉(zhuǎn)移的方式，企業(yè)在合并過程中可以選擇法律規(guī)定范圍內(nèi)的方式完成資產(chǎn)支付轉(zhuǎn)移任務(wù)。但是需要注意不同的資產(chǎn)支付轉(zhuǎn)移手段通常對應(yīng)不同的繳稅比例和繳稅額度，事實(shí)上造成企業(yè)合并中的成本因素。因此不同企業(yè)在合并中應(yīng)當(dāng)注意資產(chǎn)支付轉(zhuǎn)移方式的選擇，確保選擇的轉(zhuǎn)移方式對應(yīng)相對較小規(guī)模的稅費(fèi)支付，從而降低因企業(yè)合并對企業(yè)雙方造成的不必要的負(fù)擔(dān)，充分體現(xiàn)企業(yè)利益最大化的效果。通常情況下企業(yè)要控制資本所得稅的規(guī)模，在法律法規(guī)范圍內(nèi)選擇合理的措施并實(shí)現(xiàn)降低稅務(wù)額度的效果，進(jìn)入為合并企業(yè)創(chuàng)造更多的效益。企業(yè)的所得稅通常與企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益密切相關(guān)，企業(yè)通過良性經(jīng)營不斷擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模和效益的同時也容易導(dǎo)致企業(yè)所得稅規(guī)模的提升，進(jìn)而造成一定規(guī)模的企業(yè)負(fù)擔(dān)；這種情況下企業(yè)可以通過合并行為達(dá)到降低虧損、保證企業(yè)效益的效果；合并后企業(yè)可以充分利用經(jīng)濟(jì)效益與利潤資源，在提升利潤使用效率的同時使其更好地為企業(yè)發(fā)展服務(wù)。企業(yè)基于提升稅收籌劃合理度的目的，可以合理降低企業(yè)的利潤因素，進(jìn)而達(dá)到更好的稅收籌劃效果。由此可見維護(hù)企業(yè)自身利益是企業(yè)合并的重要作用之一，企業(yè)應(yīng)當(dāng)深刻認(rèn)識到企業(yè)合并帶來的實(shí)際意義，在深入研究并理解國家頒布的法律制度的基礎(chǔ)上，通過選擇合理的產(chǎn)權(quán)交換支付方式達(dá)到良好的稅務(wù)統(tǒng)籌效果，從而使得稅收籌劃真正服務(wù)于企業(yè)的發(fā)展。（二）免稅合并。在企業(yè)合并的稅務(wù)籌劃處理機(jī)制中還經(jīng)常涉及到免稅合并模式，免稅合并顧名思義就是在企業(yè)合并中減少或避免繳稅現(xiàn)象。通常對企業(yè)合并的分析是基于繳稅前提下的，繳稅合并也是企業(yè)合并中最常見的場景，因此需要對免稅合并場景做單獨(dú)分析。事實(shí)上在企業(yè)合并過程中經(jīng)常需要深度利用被合并企業(yè)的賬目，通過對賬目信息的深度分析是合并行為更加符合免稅合并的條件，具體表現(xiàn)為有利計稅成本的提供。繳稅合并中通常會產(chǎn)生一定規(guī)模的資產(chǎn)計稅成本，根本原因在于評估價值、賬目價值之間的巨大差異，業(yè)內(nèi)將其定義為評估增值額。評估增值額也是免稅合并體系中的關(guān)鍵因素之一，被合并的一方合理利用評估增值額因素能夠有效彌補(bǔ)經(jīng)營中的虧損額。

第8篇：初級會計稅務(wù)范文

［關(guān)鍵詞］新準(zhǔn)則 固定資產(chǎn) 財稅處理

在固定資產(chǎn)的處置中，除固定資產(chǎn)盤虧是按其賬面價值，借記“待處理財產(chǎn)損益”、借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、借記“累計折舊”、貸記“固定資產(chǎn)”，其余的固定資產(chǎn)處置包括出售、報廢、投資、損贈、抵債、調(diào)撥都通過“固定資產(chǎn)清理”科目核算。財政部2006年11月份最新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則―應(yīng)用指南》（以下簡稱新準(zhǔn)則）不再像準(zhǔn)則一樣全部按賬面價值分別轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收（支）（出售、報廢、捐贈）”、“長期股權(quán)投資（投資）”、“應(yīng)付賬款（抵債）”、“資本公積（調(diào)撥）”等科目，對一些特殊事項(xiàng)，在符合一定條件下采用（公允價值“公允價值）轉(zhuǎn)入相關(guān)的科目。由此將產(chǎn)生會計與稅法上新的差異。

一、所得稅處理流程

1.以固定資產(chǎn)抵債，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號――債務(wù)重組》。新準(zhǔn)則最大的“亮點(diǎn)”就是債務(wù)重組業(yè)務(wù)交易價格的變化。即債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)的過程實(shí)際是2個過程，首先是債務(wù)人將非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價值進(jìn)行處置，以確定轉(zhuǎn)讓收益。再以處置所得（公允價值）償付債務(wù)，同時據(jù)此確認(rèn)債務(wù)重組損益。這表明債務(wù)重組交易最終以公允價值為交易價格。

新準(zhǔn)則采用了等同于稅法上的使用的銷售價值――“公允價值”，并將債務(wù)人債務(wù)重組收益計入《企業(yè)會計準(zhǔn)則》基本準(zhǔn)則》中所指的利得包括的科目――“營業(yè)外收入”賬戶，不再像舊準(zhǔn)則一樣計入“資本公積”賬戶，這樣，新準(zhǔn)則下以固定資產(chǎn)抵債，在所得稅方面不再產(chǎn)生財稅差異，勿需進(jìn)行納稅調(diào)整。

2.以固定資產(chǎn)對外投資，視為一種非傾向性資產(chǎn)交換，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號―非貨性資產(chǎn)交換》。該規(guī)則規(guī)定，只有采用公允價值計價的情況下才確認(rèn)損益，而且，采用公允價值法時不管涉及補(bǔ)價與否，企業(yè)都應(yīng)該將換出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額確認(rèn)為交易損益（計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出）。在采用新準(zhǔn)則賬面價值法時，企業(yè)一律不確認(rèn)交易損益。

新準(zhǔn)則采用2種計量基礎(chǔ)：①公允價值：必須符合“交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)”和“換入或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量”2個條件。②賬面價值：上述2個條件均不符合。

新準(zhǔn)則采用了公允價值，并將交易收益計入了“利得”――“營業(yè)外收入――非貨易收益”賬戶，不像舊準(zhǔn)則一樣由于采用賬面價值而產(chǎn)生所得稅方面的財稅差異。所以，在新準(zhǔn)則下?lián)Q出固定資產(chǎn)的計稅成本與會計價值一樣，以固定資產(chǎn)投資無需進(jìn)行納稅調(diào)整。同時新準(zhǔn)則采用賬面價值法，一律不確認(rèn)交易收益。而稅法規(guī)定，將固定資產(chǎn)對外投資應(yīng)視為同銷售，其銷售價值可參照同類資產(chǎn)或相近資產(chǎn)的價格來定，并且主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其銷售額。因此，這種情況下應(yīng)在匯算清繳時進(jìn)行納稅調(diào)整。

3.財產(chǎn)損失的處理。《企業(yè)財產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》（國稅發(fā)[2005]第13號令）的主要特色是縮小了審批范圍，即正常損失（出售、毀損和固定資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限而正常報廢）發(fā)生的財產(chǎn)損失當(dāng)年直接操作、非政黨損失（包括因戰(zhàn)爭、自然災(zāi)害等不可抗力造成損失，因人為管理責(zé)任毀損、被盜造成損失），需審批當(dāng)年扣除。對固定資產(chǎn)、盤虧、毀損、報廢凈損失，企業(yè)會計制度將財產(chǎn)損失計入“營業(yè)外支出”科目，作為會計利潤的抵減項(xiàng)。

4.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備處理。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號――資產(chǎn)減值》應(yīng)用指南規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象”。資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測試，估計資產(chǎn)的可回收金額。當(dāng)資產(chǎn)賬面價值大于該資產(chǎn)可收回金額部分應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，從2007年1月1日開始，在上市公司中，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及其他長期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備計提后不能沖回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進(jìn)行會計處理。而稅法規(guī)定，除部分企業(yè)可以計提0.5%壞賬準(zhǔn)備外，企業(yè)在會計上計提的各項(xiàng)減值準(zhǔn)備均不得在稅前扣除。所以，對于固定資產(chǎn)的減值的計提以及處置的沖鎖的減值準(zhǔn)備，在年底匯算清繳時應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。

二、營業(yè)稅處理流程

原稅法規(guī)定：納稅人銷售不動產(chǎn)應(yīng)繳納營業(yè)稅。新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)銷售不動產(chǎn)、對外投資、進(jìn)行易貨交易或單位將不動產(chǎn)無償贈送他人、抵債等，都應(yīng)視為銷售和其相關(guān)的業(yè)務(wù)按照新準(zhǔn)則進(jìn)行處理。

例，2008年，某內(nèi)資企業(yè)A以其房屋投資興辦聯(lián)營企業(yè)B，提出固定資產(chǎn)原值為100萬元，累計折舊15萬元，計提減值準(zhǔn)備5萬元，賬面價值為80萬元，雙方確認(rèn)的公允價為100萬元。不考慮城建稅及附加。假設(shè)該固定資產(chǎn)投資入股后參加投資方利潤分配，共擔(dān)投資風(fēng)險。企業(yè)所得稅率為33%。

會計處理：

1.先轉(zhuǎn)入清理：

借：固定資產(chǎn)清理80萬元

累計折舊 15萬元

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備5萬元

貸：固定資產(chǎn) 100萬元

2.取得收入“

借：銀行存款100萬元

貸：固定資產(chǎn)清理100萬元

3.結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理：

借：長期股權(quán)投資 100萬元（公允價值）

貸：固定資產(chǎn)清理20萬元

營業(yè)外收入80萬元

A企業(yè)以不動產(chǎn)投資，新準(zhǔn)則和稅法規(guī)定一致，在投資交易發(fā)生時，按公允價值銷售處理：根據(jù)〈財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股份轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知〉（財稅[2002]191號）規(guī)定：該項(xiàng)固定資產(chǎn)投資雖視同銷售，但不交營業(yè)稅。應(yīng)納企業(yè)所得稅=（100-80-5）×33%=4.95萬元（5萬元減值準(zhǔn)備稅法不予認(rèn)可，企業(yè)轉(zhuǎn)出固定資產(chǎn)時應(yīng)調(diào)減納稅所得額）。

從以上財部分析可知：會計上確認(rèn)的影響本年利潤的的利得是80萬元，稅法上對應(yīng)納稅所得額影響為15萬元。

三、增值稅處理流程

納稅人銷售動產(chǎn)應(yīng)繳納增值稅。財稅[2002]29號文規(guī)定，納稅人以自己使用過的屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的機(jī)動車、摩托車、游艇等固定資產(chǎn)，進(jìn)行銷售或?qū)ν馔顿Y，售價超過原值的，按照4%的征收率減半征收增值稅；售價未超過原值的，免征增值稅。例，某企業(yè)轉(zhuǎn)入八成新小轎車，固定資產(chǎn)賬面原值30萬元，已提折舊0.5，轉(zhuǎn)讓價30.5萬元，未計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，不考慮城建稅及附加。

會計處理：

1.轉(zhuǎn)入清理：

借：固定資產(chǎn)清理295000萬元

累計折舊5000萬元

貸：固定資產(chǎn) 300 000萬元

2.取得收入：

借：銀行存款305000萬元

貸：固定資產(chǎn)清理305000萬元

3.計提稅金：

借：固定資產(chǎn)清理11730.76萬元

貸:應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅11730.76萬元

4.交稅時：

借：應(yīng)交稅費(fèi)―示交增值稅11730.77萬元

貸：營業(yè)外收入5865.38萬元

銀行存款5865.38萬元

舊企業(yè)會計準(zhǔn)則將減半后的差額記入“補(bǔ)貼收入“，新準(zhǔn)則的156個新會計科目中，取消了該科目，將其減半的增值稅記入”利得“――”營業(yè)外收入“中/

5.結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理

借：營業(yè)外支出――處理固定資產(chǎn)凈損失1730.76萬元

貸：固定資產(chǎn)清理1730.76萬元

第9篇：初級會計稅務(wù)范文

一、生物資產(chǎn)分類及會計核算

(一)生物資產(chǎn)分類

“國際會計準(zhǔn)則”和《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》中生物資產(chǎn)均分為消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)兩種，我國“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”則將其劃分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)三種。消耗性生物資產(chǎn)是企業(yè)為出售而持有的或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)，通常一次性消耗并終止其服務(wù)能力或?yàn)槠髽I(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的能力，類似于流動資產(chǎn)中的存貨，在資產(chǎn)負(fù)債表中也是并入“存貨”項(xiàng)目反映；生產(chǎn)性生物資產(chǎn)是企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，與固定資產(chǎn)一樣都屬于勞動手段，但在資產(chǎn)負(fù)債表上須單獨(dú)列報；公益性生物資產(chǎn)主要是以防護(hù)、保護(hù)環(huán)境為主要目的，如防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林。在《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》提供的一般企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表格式中，并沒有“公益性生物資產(chǎn)”項(xiàng)目，對于有公益性生物資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)增設(shè)“公益性生物資產(chǎn)”項(xiàng)目，列在“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”項(xiàng)目之后。

需要注意的是：1、生物資產(chǎn)分類主要是根據(jù)其用途及價值轉(zhuǎn)移方式確定的，但有些生物資產(chǎn)開始并不能確定其未來用途，對此，“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”與《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》均規(guī)定，此時先將其作為消耗性生物資產(chǎn)核算和管理，待用途確定后再作轉(zhuǎn)換處理。2、即使開始能夠確定用途并按用途進(jìn)行了分類，如果以后用途改變則仍應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況作轉(zhuǎn)換處理：如果是消耗性生物資產(chǎn)與生產(chǎn)性生物資產(chǎn)之間互相轉(zhuǎn)換，應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的跌價或減值準(zhǔn)備；如果是消耗性生物資產(chǎn)或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為公益性生物資產(chǎn)，根據(jù)2007年2月份“企業(yè)會計準(zhǔn)則實(shí)施問題專家工作組意見”，應(yīng)當(dāng)考慮消耗性生物資產(chǎn)或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)是否發(fā)生減值，如發(fā)生減值應(yīng)首先計提跌價或減值準(zhǔn)備，并以計提跌價或減值準(zhǔn)備后的賬面價值作為公益性生物資產(chǎn)的入賬價值；如果是公益性生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為消耗性生物資產(chǎn)或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，因公益性生物資產(chǎn)不計提減值準(zhǔn)備，因此應(yīng)按其賬面余額作為轉(zhuǎn)化后有關(guān)生物資產(chǎn)的入賬價值。

(二)生物資產(chǎn)的初始計量

對于生物資產(chǎn)的初始計量，“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”與“國際會計準(zhǔn)則”及《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》均不一致?！皣H會計準(zhǔn)則”中，除公允價值無法可靠計量，在初始確認(rèn)和各資產(chǎn)負(fù)債表日，生物資產(chǎn)均應(yīng)以公允價值減去預(yù)計至銷售將發(fā)生的費(fèi)用計量；《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》對生物資產(chǎn)的初始計量只規(guī)定了實(shí)際成本一種方法；“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”在保留成本計量模式的同時，謹(jǐn)慎地引入了公允價值模式，但對公允價值的應(yīng)用規(guī)定了嚴(yán)格的條件，即“有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得”。當(dāng)然由于若干客觀因素的制約，現(xiàn)階段我國企業(yè)生物資產(chǎn)的計量主要還是采用歷史成本計量模式。實(shí)務(wù)中對生物資產(chǎn)的初始計量需注意以下幾個問題：

1.外購的各類生物資產(chǎn)。其成本與外購其他資產(chǎn)的成本計量原則基本相同，即包括價款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、保險費(fèi)以及可直接歸屬于所購資產(chǎn)的其他支出，如果以一筆款項(xiàng)一次性購入多項(xiàng)生物資產(chǎn)，購買過程中發(fā)生的除價款外的可直接歸屬于所購資產(chǎn)的支出，應(yīng)按各項(xiàng)生物資產(chǎn)的價款比例進(jìn)行分配，分別確定所購各項(xiàng)生物資產(chǎn)的成本。

2.自行繁殖、營造的生物資產(chǎn)，其計量原則與自制其他資產(chǎn)也基本相同，所不同的是，由于生物資產(chǎn)具有“生命”，在其成長過程中需要不斷地發(fā)生培植或飼養(yǎng)等費(fèi)用，而其他資產(chǎn)一般不會發(fā)生這些支出。

對于自行繁殖、營造的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，根據(jù)其成熟與否，“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對其會計處理分別作了不同規(guī)定，《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》中也有此規(guī)定，兩者處理原則基本相同，只是在具體處理細(xì)節(jié)上存在一些區(qū)別。

例：某林業(yè)企業(yè)2X07年自行營造一塊經(jīng)濟(jì)林，營造過程中發(fā)生種苗、農(nóng)藥等費(fèi)用20萬元，人員費(fèi)用30萬元，用于營造該經(jīng)濟(jì)林的機(jī)械折舊費(fèi)10萬元。該經(jīng)濟(jì)林于2X10年達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的前發(fā)生各項(xiàng)后續(xù)支出150萬元，2X09年由于遭受病蟲害，計提減值準(zhǔn)備15萬元。根據(jù)“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”，應(yīng)作如下會計處理(單位：萬元)：

(1)設(shè)置“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”科目，核算自行營造的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)在成熟前發(fā)生的實(shí)際成本

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)60

貸：原材料20

應(yīng)付職工薪酬30

累計折舊10

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)150

貸：銀行存款等150

(2)設(shè)置“資產(chǎn)減值損失”科目，核算因遭受病蟲害發(fā)生的減值

借：資產(chǎn)減值損失——生產(chǎn)性生物資產(chǎn)15

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備15

(3)未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的時，按其賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)到“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”科目

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)195

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備15

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)210

而根據(jù)《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》，應(yīng)先通過“生物性在建工程”科目核算自行營造的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)在成熟前發(fā)生的實(shí)際成本；因遭受病蟲害發(fā)生的減值，通過“生物性在建工程減值準(zhǔn)備”科目核算，并計入“營業(yè)外支出”；在建工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，按其賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)到“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”。

3.天然起源的生物資產(chǎn)，這類資產(chǎn)企業(yè)一般并未進(jìn)行相關(guān)投入，往往是通過政府補(bǔ)助的方式取得，其價值應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號——政府補(bǔ)助》確認(rèn)，即政府補(bǔ)助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，公允價值不能可靠取得的，按照名義金額1元計量。

4.農(nóng)產(chǎn)品核算的特殊性，由于農(nóng)產(chǎn)品與生物資產(chǎn)密不可分，兩者有著緊密附著性。隨著時間的推移，兩者附著程度不同，會計核算也不同：農(nóng)產(chǎn)品成長階段應(yīng)作為生物資產(chǎn)的附著物，不作會計處理；農(nóng)產(chǎn)品成熟階段進(jìn)行收獲時，應(yīng)獨(dú)立于其附著物生物資產(chǎn)，作為產(chǎn)成品按照“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”中“收獲與處置”的要求進(jìn)行核算；農(nóng)產(chǎn)品收獲以后進(jìn)行的加工、銷售等環(huán)節(jié)，其會計處理不再適用“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”，而應(yīng)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》的要求進(jìn)行核算。

(三)生物資產(chǎn)的后續(xù)計量

生物資產(chǎn)的后續(xù)計量主要包括對生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計提折舊和對消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計提跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備。

1.生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊的計提。生物資產(chǎn)中只有生產(chǎn)性生物資產(chǎn)需要計提折舊。消耗性生物資產(chǎn)處理類似于存貨，而公益性生物資產(chǎn)的價值在于為企業(yè)帶來未來的服務(wù)潛能，這種服務(wù)潛能不但不應(yīng)該弱化，反而應(yīng)通過企業(yè)的不斷投入和維護(hù)得到加強(qiáng)，其賬面價值不應(yīng)有所降低，因此公益性生物資產(chǎn)不能計提折舊；生產(chǎn)性生物資產(chǎn)類似于固定資產(chǎn)，其價值應(yīng)以折舊的形式在其預(yù)期使用期間內(nèi)逐漸分期得到補(bǔ)償。但也不是所有生產(chǎn)性生物資產(chǎn)都要計提折舊，對于未達(dá)到成熟狀態(tài)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，尚不能夠保持連續(xù)穩(wěn)定地生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或用于出租，因此只有達(dá)到成熟狀態(tài)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，才需要在其預(yù)計使用壽命內(nèi)對其應(yīng)計折舊額進(jìn)行系統(tǒng)分?jǐn)?。與固定資產(chǎn)不同的是，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用受自然條件的影響比較明顯，因此在確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計使用年限、折舊方法時，更應(yīng)該考慮自然條件、生產(chǎn)方式的影響，以合理確定預(yù)計使用年限、選擇合適的折舊方法。除了平均年限法，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)可能會比固定資產(chǎn)更多地采用工作量法和產(chǎn)量法這兩種折舊方法。

2.生物資產(chǎn)跌價或減值準(zhǔn)備的計提。在有確鑿證據(jù)表明由于遭受自然災(zāi)害、病蟲害、動物疫病侵襲或市場需求變化等原因，使消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值或可收回金額低于賬面價值的差額計提跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備。這里需要注意以下幾個問題：

(1)“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對不同類別生物資產(chǎn)的跌價或減值處理都不同：①消耗性生物資產(chǎn)屬流動資產(chǎn)，故“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對消耗性生物資產(chǎn)計提跌價準(zhǔn)備的處理類似于存貨跌價準(zhǔn)備的處理，并規(guī)定消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值應(yīng)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》的相關(guān)原則確定，且與存貨跌價準(zhǔn)備一樣，當(dāng)影響其減值的因素消失時，減記的金額應(yīng)予以恢復(fù)，并在原已計提的跌價準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回金額計入當(dāng)期損益；②生產(chǎn)性生物資產(chǎn)屬于長期資產(chǎn)，故“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備的處理類似于固定資產(chǎn)等長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的處理，并規(guī)定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》的相關(guān)原則確定，但考慮到作為有生命的資產(chǎn)，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的生長周期遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于一般資產(chǎn)，且其具有自我生長性，暫時的減值很可能會通過以后的自我生長而得以恢復(fù)，因此根據(jù)“重要性”原則對其減值的判斷作了簡化處理；③公益性生物資產(chǎn)，正如前面所分析的，其服務(wù)潛能不應(yīng)有所弱化，而只應(yīng)得到加強(qiáng)，所以公益性生物資產(chǎn)不能計提減值準(zhǔn)備。

(2)“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對生物資產(chǎn)跌價或減值的處理與“國際會計準(zhǔn)則”及《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》都不同?！皣H會計準(zhǔn)則”對生物資產(chǎn)一般情況下都按公允價值計量，因此不計提減值準(zhǔn)備，各資產(chǎn)負(fù)債表日生物資產(chǎn)均應(yīng)按其公允價值減去預(yù)計至銷售時將發(fā)生的費(fèi)用后的余額計量，各期由于余額變動而產(chǎn)生的利得或損失計入當(dāng)期損益；《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算辦法》規(guī)定對消耗性生物資產(chǎn)、生物性在建工程和成熟性生物資產(chǎn)計提跌價或減值準(zhǔn)備，與“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”不同的是，消耗性生物資產(chǎn)計提的跌價準(zhǔn)備也不得轉(zhuǎn)回。

(3)“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”對生物資產(chǎn)跌價或減值準(zhǔn)備的處理都是建立在生物資產(chǎn)以成本模式計量的基礎(chǔ)之上。如果生物資產(chǎn)以公允價值計量，各資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)以其公允價值減去估計銷售時所發(fā)生的費(fèi)用調(diào)整賬面價值，各期調(diào)整后的金額與原賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。這種處理與“國際會計準(zhǔn)則”基本相同。

二、生物資產(chǎn)的所得稅處理

以前的內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法均未規(guī)定生物資產(chǎn)的稅務(wù)處理，新企業(yè)所得稅法首次對生物資產(chǎn)的稅務(wù)處理進(jìn)行了明確。新稅法對生物資產(chǎn)的概念、種類、計稅基礎(chǔ)的確定基本借鑒會計準(zhǔn)則的規(guī)定。會計上生物資產(chǎn)與其他資產(chǎn)的一個重要區(qū)別，便是不同的生物資產(chǎn)具有不同的流動性，如作為勞動對象的消耗性生物資產(chǎn)具有流動資產(chǎn)性質(zhì)，而作為勞動手段的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)則具有長期資產(chǎn)的性質(zhì)。新稅法也據(jù)此對不同生物資產(chǎn)的稅務(wù)處理分別作了規(guī)定。對于生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，根據(jù)新稅法實(shí)施條例應(yīng)按直線法計提折舊。而“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”規(guī)定的折舊方法除了平均年限法，還包括工作量法和產(chǎn)量法，這三種方法都是根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況分別采用的，并不屬加速折舊方法。因此稅法應(yīng)予認(rèn)同?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)折舊方法有關(guān)問題的批復(fù)》(國稅函[2006]452號)曾明確，工作量法與年限平均法同屬直線法，產(chǎn)量法實(shí)際也應(yīng)屬于直線法。新稅法實(shí)施條例同時要求企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定預(yù)計凈殘值，并根據(jù)資產(chǎn)的不同分別明確其最低折舊年限：林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)10年；畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)3年。消耗類生物資產(chǎn)在會計上作為存貨處理，稅法上也應(yīng)適用存貨的處理規(guī)定，所以新稅法對其稅務(wù)處理未作特別規(guī)定。公益性生物資產(chǎn)按照準(zhǔn)則不計提折舊，稅法對此也未作規(guī)定。

另外需要注意的是，有些生物資產(chǎn)根據(jù)“生物資產(chǎn)準(zhǔn)則”可以計提跌價或減值準(zhǔn)備，而新稅法規(guī)定，未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出不得扣除。因此在會計上對生物資產(chǎn)計提和恢復(fù)跌價或減值準(zhǔn)備時，要注意其賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異，并作相應(yīng)的納稅調(diào)整。

三、與生物資產(chǎn)相關(guān)的稅收優(yōu)惠